Lima, no corresponde la capitalización de los intereses moratorios, pues vulnera el principio de razonabilidad en el ejercicio de las potestades tributarias.
De la literalidad del artículo 168 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, se concluye que sus alcances no se extienden a las sanciones por infracciones tributarias que se encuentren en trámite o en ejecución.
PALABRAS CLAVE: intereses moratorios, capitalización de intereses, principio de razonabilidad, retroactividad benigna
Lima, dos de octubre de dos mil veinticuatro LA QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA
VISTA La causa número veintiséis mil cuarenta y siete - dos mil veintitrés, Lima; en audiencia pública llevada a cabo en la fecha; y luego de verificada la votación con arreglo a ley, emite la siguiente sentencia: MATERIA DEL RECURSO Se trata del recurso de casación interpuesto por la parte demandante, Pfizer Perú
S.A., mediante escrito del 13 de julio de 2023 (foja 1467 del expediente judicial digital - No EJE1), contra la sentencia de vista contenida en la Resolución Nº 21, del 27 de junio de
2023 (foja 1396), que confirma la sentencia de primera instancia, contenida en la Resolución Nº 15, del 27 de marzo de 2023 (foja 1034), que declaró fundada en parte en parte la demanda. Antecedentes Demanda Por escrito del 25 de octubre de 2018 (foja 46), Pfizer Perú S.A. interpuso demanda contra el Tribunal Fiscal y la Superintendencia Nacional de
Aduanas y de Administración Tributaria (SUNAT), planteando las siguientes pretensiones: Pretensión principal: se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº
05465-8-2018, de la Resolución de Intendencia Nº 0150150001624 y de Resolución de Multa Nº 0120020009546, emitida por el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario y relativas al Impuesto a la Renta de 2003, por su contravención a la ley. Pretensión accesoria a la pretensión principal: se ordene a la autoridad tributaria o a cualquier funcionario de esta que devuelva, de ser el caso, todos los montos pagados respecto de la multa. Primera pretensión subordinada a la primera pretensión principal: Solicita que, en virtud del numeral 2 del artículo 5 de la Ley del
Procedimiento Administrativo General, se emita un pronunciamiento de plena jurisdicción mediante el cual reconociendo el derecho a la tutela jurisdiccional efectiva de la Compañía y en virtud del artículo 320 del Código Procesal
Civil, se suspenda el presente proceso ordenando al Tribunal
Fiscal y a la Administración Tributaria que sujeten la reliquidación de la Resolución de Multa Nº 0120020009546, a lo que se resuelva en los Expedientes Judiciales signados con Nº 12-2017 y Nº 2244-2018, cuyos resultados impactarán directamente en el cálculo del Impuesto a la Renta del 2003, evitándose de esta forma que se produzcan fallos contradictorios y que la Resolución del Tribunal Fiscal materia de demanda adquiera la calidad de cosa decidida, inimpugnable, y no pueda oponerse a la eficacia de las
Sentencias definitivas que se emitirán en los citados expedientes judiciales. Segunda pretensión subordinada a la primera pretensión principal: Solicita se declare: (i) La nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal y de la Resolución de Intendencia, que confirmó la Resolución de Multa relativa al Impuesto a la Renta del 2003, así como éstas, en base a los fundamentos que se exponen en la demanda. (ii) La
El Peruano Viernes 17 de enero de 2025
inaplicación de los intereses capitalizados relativos a la Resolución de Multa vinculada al Impuesto a la Renta del
2003, en base a los fundamentos que se exponen en la demanda. (iii) La inaplicación de los Intereses moratorios devengados durante el plazo en exceso en que incurrieron la autoridad tributaria y el Tribunal Fiscal para resolver los recursos impugnatorios relativos a la Resolución de Multa vinculada al Impuesto a la Renta del 2003, en base a los fundamentos que se exponen en la demanda. Pretensión accesoria a la segunda pretensión subordinada a la pretensión subordinada a la pretensión principal: Solicita se ordene a la autoridad tributaria o a cualquier funcionario de esta que: (i) Devuelva, de ser el caso, todos los montos pagados en razón de la Resolución de Multa relativa al
Impuesto a la Renta del 2003. (ii) Devuelva, de ser el caso, todos los montos pagados en razón de los Intereses capitalizados relativos a la Resolución de Multa vinculada al
Impuesto a la Renta del 2003. (iii) Devuelva, de ser el caso, todos los montos pagos en razón de los intereses moratorios devengados durante el plazo en exceso en que incurrieron la autoridad tributaria y el Tribunal Fiscal para resolver los recursos impugnatorios relativos a la Resolución de Multa vinculada al Impuesto a la Renta del 2003. Segunda pretensión principal: Solicita la nulidad de la Resolución de
Multa Nº 012-002-0009546, emitida por el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario y relativa al Impuesto a la
Renta del 2003, por su abierta contravención al principio de retroactividad benigna. Sentencia de primera instancia
Mediante sentencia contenida en la Resolución Nº 15, del 27 de marzo de 2023 (foja 1034), el Vigésimo Segundo Juzgado
Contencioso Administrativo con Subespecialidad Tributaria y Aduanera, de la Corte Superior de Justicia de Lima, declaró fundada en parte la demanda y, en consecuencia: - Fundada en lo referido a la inaplicación de intereses moratorios por el exceso de plazo en el que incurrieron la Administración
Tributaria y el Tribunal Fiscal al resolver el recurso de reclamación y el primer recurso de apelación, respectivamente.
En consecuencia: (i) Corresponde inaplicar intereses moratorios por el exceso del plazo en que incurrió la
Administración Tributaria al resolver el recurso de reclamación. En ese sentido, no se deben aplicar intereses moratorios desde el 10 de abril del 2007 hasta el 28 de diciembre de 2007, es decir, por un total de 8 meses y 19
días. (ii) Corresponde inaplicar intereses moratorios por el exceso del plazo en que incurrió el Tribunal Fiscal al resolver el primer recurso de apelación, respectivamente. En ese sentido, no se deben aplicar intereses moratorios desde el 04
de abril del 2009 hasta el 22 de diciembre de 2015, es decir, por un total de 6 años, 8 meses y 19 días. - Infundada en lo demás que contiene. El Juzgado fundamentó, respecto a la aplicación del principio de retroactividad, lo siguiente:
DÉCIMO PRIMERO.- Que, como fundamento de la segunda pretensión subordinada a la pretensión principal, la demandante señala que el principio de retroactividad benigna aplicable al ámbito del procedimiento administrativo sancionador, debe ser aplicable también a los procedimientos tributarios conforme lo establecido en el Decreto Legislativo
Nº 1029, en ese sentido, debe ser aplicada la norma, más favorable al contribuyente con respecto a la aplicación de la sanción relacionada a la infracción establecida en el numeral
1 del artículo 178° del TUO del Código Tributario. Al respecto, el artículo 168° del citado Código Tributario señala que: “Las normas tributarias que supriman o reduzcan sanciones por infracciones tributarias, no extinguirán ni reducirán las que se encuentren en trámite o en ejecución”. Que, conforme a la norma antes citada, se aprecia que la regla general para las sanciones que se encuentra en trámite o ejecución es la irretroactividad, es decir, no cabe supresión ni reducción de sanciones tributarias cuando éstas se encuentren en trámite o en ejecución. Por el contrario, sí es posible aplicar una norma posterior que reduce una sanción (retroactividad benigna) en la medida que la referida sanción no se encuentre en trámite o ejecución. Asimismo, debemos mencionar que la norma no señala qué se debe considerar por éstos últimos conceptos (trámite o ejecución), no obstante, en la Casación
Nº 2448-2014, del 15 de setiembre de 2016, se ha precisado que “por trámite” “se entiende a las sanciones por infracciones que han sido imputadas al administrado, a través de la notificación correspondiente y que se encuentran pendientes de resolución definitiva o de absolución de la impugnación realizada”; y por “ejecución” “se refiere a la ejecución de la sanción en caso fuere no pecuniaria o cuando, en el caso de una sanción pecuniaria, esta se encuentre en la etapa de cobranza coactiva”. […] De las disposiciones antes señaladas se advierte que, hasta el 30 de diciembre de 2016, se incurría en la infracción prevista el numeral 1 del artículo 178° del
Código Tributario, teniendo en cuenta lo siguiente: 1) declarar
cifras o datos falsos y 2) que ello influya en la determinación de la obligación tributaria (por ejemplo, disminuyendo la misma o aumentando el saldo a favor). Ocurrida dicha situación, se generaba la sanción correspondiente al 50% del tributo omitido o 50% del saldo declarado indebidamente. Sin embargo, con la modificación introducida por el Decreto
Legislativo Nº 1311 solo se genera infracción en la medida que se declare cifras o datos falsos que influyan en la determinación y el pago de la obligación tributaria con lo cual se advierte que el tipo infractor es más benigno, ya que para que se configure la infracción no basta con declarar una cifra o dato falso, sino que además se requiere que dicha declaración falsa influya, no solo en la determinación, sino también en el pago de la obligación tributaria; es decir, el tipo infractor se ha reducido o limitado a aquellos supuestos en que exista un tributo por pagar. De la misma manera, con esta modificación, vigente a partir del 31 de diciembre de
2016, para aplicar la sanción se requiere que exista previamente un tributo por pagar omitido, no así, que exista saldo a favor. Dicho de otro modo, de no existir tributo omitido por pagar, sino saldo a favor del contribuyente, no corresponde la aplicación de la sanción del 50% del tributo por pagar omitido. Siendo ello así, en el caso concreto, se advierte que la Resolución de Multa Nº 012-002-0009546 se emitió el 14 de junio del 2006 por la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178° del Código
Tributario en función a la declaración de cifras y datos falsos.
Asimismo, se observa que la Administración aplicó la sanción equivalente al 50% del tributo omitido indebidamente, siendo que la sanción fue impuesta por la Administración en estricta aplicación de la norma anterior a la modificación del Decreto
Legislativo Nº 1311. Sin embargo, de los hechos expuestos se verifica que para la fecha de entrada en vigencia de la disposición modificatoria (31 de diciembre de 2016) la sanción se encontraba en trámite, por lo que en aplicación de lo dispuesto en el precedente de Casación Nº 2448-2014, no corresponde aplicar a la demandante la retroactividad benigna de la norma posterior. Atendiendo al desarrollo efectuado, no corresponde amparar la segunda pretensión subordinada de la demandante. [Énfasis y subrayado agregados] Asimismo, en cuanto a la inaplicación de intereses capitalizados, el Juzgado fundamentó lo siguiente: DÉCIMO
CUARTO. - Que, como tercera alegación de la segunda pretensión subordinada a la pretensión principal, la demandante señala que corresponde la inaplicación de la capitalización de intereses, por los períodos 2003 a 2005, por vulnerar el principio de razonabilidad, asimismo, corresponde la aplicación de los criterios establecidos en la sentencia del Tribunal Constitucional Nº 04082-2012- PA/TC.
A su vez, no corresponde la aplicación de intereses moratorios por el plazo en exceso que incurrieron la Administración
Tributaria y el Tribunal Fiscal al resolver los recursos impugnatorios correspondientes. Al respecto, el artículo 33°
del TUO del Código Tributario aprobado mediante Decreto Supremo Nº 135-99-EF, dispuso que los intereses moratorios debían establecerse de acuerdo a lo siguiente: “Los intereses moratorios se calcularán de la manera siguiente: a) Interés diario: se aplicará desde el día siguiente a la fecha de vencimiento hasta la fecha de pago inclusive, multiplicando el monto del tributo impago por la TIM diaria vigente. La TIM diaria vigente resulta de dividir la TIM vigente entre treinta. b)
El interés diario acumulado al 31 de diciembre de cada año se agregará al tributo impago, constituyendo la nueva base para el cálculo de los intereses diarios del año siguiente”. No obstante, el Decreto Legislativo Nº 969, vigente desde el 25
diciembre de 2006, modificó el texto del cuarto párrafo del artículo 33° del Código Tributario, de acuerdo a lo siguiente:
“Los intereses moratorios se aplicarán diariamente desde el día siguiente a la fecha de vencimiento hasta la fecha de pago inclusive, multiplicando el monto del tributo impago por la TIM diaria vigente. La TIM diaria vigente resulta de dividir la TIM vigente entre treinta”. Posteriormente, la Segunda
Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo Nº 981, vigente desde el 16 de marzo de 2007, señala que: “A partir de la entrada en vigencia del presente Decreto
Legislativo, para efectos de la aplicación del artículo 33° del
Código Tributario respecto de las deudas generadas con anterioridad a la entrada en vigencia del presente Decreto
Legislativo Nº 969, el concepto tributo impago incluye a los intereses capitalizados al 31 de diciembre de 2005, de ser el caso”. Por lo expuesto, se aprecia que el artículo 33° del TUO del Código Tributario estableció la aplicación de la capitalización de intereses moratorios respecto a la deuda tributaria. Dicha capitalización implica añadir a la deuda tributaria el interés moratorio acumulado al 31 de diciembre de cada año y que el monto obtenido constituye la nueva base de cálculo para determinar los intereses del siguiente ejercicio. Conforme a la incorporación introducida por el
Decreto Legislativo Nº 981, la capitalización de intereses operó hasta el 31 de diciembre de 2005. En relación al caso que nos ocupa, de la revisión del Anexo Nº 2 del Informe
Técnico Nº 000761-2021-SJNAT/7D2100, del 13 de julio del 2021, se aprecia que la Administración Tributaria aplicó la regla de capitalización de intereses desde el 02 de abril de
2004 hasta el 31 de diciembre de 2005, correspondiente a la Resolución de Multa Nº 012-003-0009546. Por lo expuesto, se verifica que la Administración Tributaria aplicó la regla de capitalización de intereses en virtud de lo establecido por el ordenamiento, no existiendo una actuación arbitraria ni ilegal.
En efecto, la Administración Tributaria no ha aplicado la capitalización de intereses con el propósito de incrementar unilateralmente la deuda tributaria, sino observando, como es su deber, el principio de legalidad y aplicado estrictamente las disposiciones establecidas en el artículo 33° del TUO del
Código Tributario. […] Teniendo en cuenta el análisis efectuado, se evidencia que la Administración Tributaria aplicó la regla de capitalización de intereses en base a lo establecido por el ordenamiento jurídico y sin que esta signifique un incremento excesivo de la deuda tributaria al punto de quintuplicarla En ese sentido, no se evidencia vulneración del principio de razonabilidad que genere un daño irreparable a la hoy demandante. [Énfasis y subrayado agregados] Sentencia de segunda instancia Absolviendo los recursos de apelación interpuestos por la SUNAT (foja 1068), el Tribunal Fiscal (foja 1098) y Pfizer Perú S.A. (foja 1129), mediante sentencia de vista contenida en la Resolución Nº
21, del 27 de junio de 2023 (foja 1396), la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con
Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros, de la Corte Superior de Justicia de Lima, confirmó la sentencia apelada, que declaró fundada en parte la demanda. La Sala
Superior fundamentó, respecto a la aplicación del principio de retroactividad, lo siguiente: DÉCIMO CUARTO.- Que, en lo concerniente a la segunda pretensión subordinada a la pretensión principal, sustentada en la aplicación del principio de retroactividad benigna, es menester hacer hincapié en que si bien dicho principio propugna la aplicación de una norma posterior favorable al administrado que cometió una infracción durante la vigencia de una norma que imponía una sanción menos favorable, no menos verdad es que, acorde con lo prescrito por el artículo 168 del Código
Tributario, la aplicación del invocado principio está sujeta a ciertos parámetros, en tanto preceptúa que las normas tributarias que supriman o reduzcan sanciones por infracciones tributarias, no extinguirán ni reducirán las que se encuentren en trámite o en ejecución; además, este
Colegiado estima necesario traer a colación la sentencia en Casación número 2448-2014 Lima, de fecha quince de setiembre del dos mil dieciséis, emitida por la Sala de
Derecho Constitucional y Social Permanente de la Corte Suprema de Justicia de la República, en torno a la precisión sobre las situaciones de excepción ya referidas, estableciendo así, en su Considerando Noveno, que cuando se hace referencia a “trámite” se entiende a las sanciones por infracciones que han sido imputadas al administrado, a través de la notificación correspondiente y que se encuentran pendientes de resolución definitiva o de absolución de la impugnación realizada; y cuando se trata de “ejecución”, se refiere a la ejecución de la sanción en caso fuere no pecuniaria o cuando, en el caso de una sanción pecuniaria, esta se encuentre en la etapa de cobranza coactiva; en tal virtud, no resulta factible en el caso concreto la aplicación de la modificación al artículo 178, numeral 1, del Código
Tributario, a través del Decreto Legislativo número 1311, que constituye una sanción menor a la impuesta a la empresa contribuyente ahora demandante, por encontrarse dentro de uno de los supuestos de excepción para la aplicación del invocado principio, ya que sanción contenida en la Resolución de Multa número 012-002-0009546, que fuera emitida el catorce de junio del dos mil seis, se encuentra en situación de trámite; ergo, no se ha vulnerado el principio de retroactividad benigna, como tampoco el derecho de igualdad y la norma contenida en el artículo 229 de la Ley del Procedimiento
Administrativo General, careciendo así de asidero los argumentos esgrimidos en este extremo por la defensa técnica de la empresa accionante. [Énfasis y subrayado agregados] Asimismo, en cuanto a la inaplicación de intereses capitalizados, la Sala Superior fundamentó lo siguiente:
DÉCIMO SEXTO.- Que, en lo que respecta a la segunda pretensión subordinada a la pretensión principal, sustentada en la inaplicación de los intereses capitalizados, conviene precisar que: i) el artículo 33, cuarto párrafo, literal b), del
Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo número 135-99-EF, prescribía que el
interés diario acumulado al treintiuno de diciembre de cada año se agregará al tributo impago, constituyendo la nueva base para el cálculo de los intereses diarios del año siguiente; ii) por Decreto Legislativo número 969, publicado el veinticuatro de diciembre del dos mil seis, se modificó el artículo 33 del acotado Código, eliminando la capitalización de intereses, señalando como fundamento en su Exposición de Motivos que los intereses moratorios tienen como finalidad la indemnización en la mora en el pago, objetivo que podrá ser cumplido sin necesidad de mantener la regla de capitalización, mientras que su eliminación permitirá incentivar la regularización de deudas tributarias; iii) a través de la Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto
Legislativo número 981, publicado el quince de marzo del dos mil siete, se establece que para efectos de la aplicación del artículo 33 del Código Tributario, respecto de las deudas generadas con anterioridad a la entrada en vigencia del
Decreto Legislativo número 969, el concepto tributo impago incluye a los intereses capitalizados al treintiuno de diciembre del dos mil cinco, de ser el caso; iv) de la normatividad glosada se colige claramente que la regla de capitalización de intereses moratorios de las deudas tributarias estuvo vigente solo hasta el treintiuno de diciembre del dos mil cinco y que su eliminación obedeció al propósito de incentivar la regularización de deudas tributarias; y v) en el caso concreto, al tratarse de una deuda tributaria generada por la infracción y consiguiente multa vinculada a los reparos al Impuesto a la
Renta del ejercicio del dos mil tres, resulta válida la aplicación de la regla de capitalización de intereses moratorios únicamente hasta el ejercicio dos mil cinco, debiendo descartarse asimismo la alegada desproporcionalidad en el cobro de los intereses capitalizados en dicho período, pues si bien es cierto en la sentencia de fecha diez de mayo del dos mil dieciséis, recaída en el expediente número 04082-2012PA/TC, el Tribunal Constitucional ordenó inaplicar la regla de capitalización de intereses, al apreciar que era claramente excesiva, ya que incrementaba la deuda tributaria al punto de quintuplicarla, no menos verdad es que dicha situación
(incremento excesivo) no se verifica en el caso subjudice, tal como se puede desprender del Cuadro número 3 del Informe número 003-2018-SUNAT-7D4300-DGD, obrante de folios treintiséis a cuarenta como anexo a la demanda; por consiguiente, carecen de asidero los argumentos esgrimidos por la defensa técnica de la empresa ahora accionante en este extremo. [Énfasis y subrayado agregados] Del recurso de casación y el auto calificatorio Mediante auto de calificación del 02 de julio de 2024, esta Sala Suprema declaró procedente el recurso de casación interpuesto por la empresa demandante, Pfizer Perú S.A., por las siguientes causales: a) Infracción normativa por aplicación indebida del artículo 33 del Código Tributario en el extremo que disponía la regla de capitalización de intereses moratorios La Compañía recurrente, precisa que la presente causal incide directamente en el sentido del fallo, toda vez que, de haberse considerado la jurisprudencia de la Corte
Suprema y el Tribunal Constitucional, así como el precedente sentado en la Casación Nº 6619-2021, se habría advertido que devienen indebida la aplicación del artículo 33 del Código
Tributario en el extremo que disponía la regla de capitalización de intereses moratorios. Agrega que, la regla de capitalización de intereses moratorios fue suprimida del artículo 33 del
Código Tributario, la misma se aplicó a las deudas tributarias hasta el treinta y uno de diciembre de dos mil cinco y el veinte de junio de dos mil veintitrés, el Tribunal Constitucional y la
Corte Suprema mediante una clara y sostenida línea jurisprudencial proscribieron la regla de capitalización de intereses moratorios a través de la inaplicación del artículo 33
del Código Tributario. b) Infracción normativa por inaplicación del artículo VII del título preliminar del
Nuevo Código Procesal Constitucional y la Primera Disposición Final de la Ley Orgánica del Tribunal
Constitucional, toda vez que al momento de resolver no consideró que la doctrina jurisprudencial vinculante del
Tribunal Constitucional prohíbe la regla de capitalización de intereses moratorios El recurrente señala que, la presente causal incide directamente en el sentido del fallo, toda vez que de haberse considerado el artículo VII del título preliminar del Nuevo Código Procesal Constitucional, así como la Primera Disposición Final de la Ley Orgánica del
Tribunal Constitucional, se habría resuelto en la misma línea que la jurisprudencia Tribunal Constitucional y, en ese sentido, se hubiese advertido que no cabe la aplicación del artículo 33 del Código Tributario en el extremo que disponía la regla de capitalización de intereses moratorios. Agrega que, en relación con la doctrina jurisprudencial vinculante, el artículo VII del título preliminar del Nuevo Código Procesal
Constitucional dispone que la interpretación de las normas El Peruano
Viernes 17 de enero de 2025
jurídicas con rango de ley y reglamentos que realice el Tribunal Constitucional en su jurisprudencia es de mandatorio cumplimiento para todos los jueces y, de la misma manera, la
Primera Disposición Final de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional, igual que la norma anteriormente citada, es clara al ordenar que los jueces tienen la obligación de interpretar y aplicar las leyes conforme con la doctrina interpretativa del Tribunal Constitucional. c) Infracción normativa por inaplicación del inciso 1.1 del artículo IV de la Ley del Procedimiento Administrativo General, toda vez que convalidó la reliquidación de la Resolución de
Multa Nº 0120020009546, pese a que en esta se consideró la regla de capitalización de intereses moratorios Señala que, la presente causal incide directamente en el sentido del fallo, toda vez que de haberse considerado el inciso 1.1 del artículo IV de la Ley del Procedimiento Administrativo General se habría resuelto en la misma línea que la jurisprudencia de la Corte Suprema y el Tribunal Constitucional, así como del precedente emitido por esta Sala Suprema y, en ese sentido, se hubiese advertido que no cabe la aplicación del artículo 33
del Código Tributario en el extremo que disponía la regla de capitalización de intereses moratorios. d) Infracción normativa por inaplicación del artículo 103 de la
Constitución Política del Estado, así como el inciso 5 del artículo 248 del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27444
- Ley del Procedimiento Administrativo General, que prescriben el principio de retroactividad benigna La compañía señala que, la presente causal incide directamente en el sentido del fallo, toda vez que de haberse considerado el artículo 103 de la Constitución, así como el inciso 5 del artículo 248 de la Ley del Procedimiento Administrativo
General, se habría advertido que el tipo infractor (pérdida indebidamente declarada) por el cual se emitió la multa vinculada al Impuesto a la Renta del 2003 fue suprimido mucho antes de su reliquidación por parte de la Administración
Tributaria. Agrega que, mediante el Decreto Legislativo Nº 1311, se modificó la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, señalándose que para su configuración resultaba necesario que la no declaración de ingresos y/o remuneraciones, o la declaración de cifras o datos falsos, influyan no solo en la determinación de la obligación tributaria, sino también en el pago de la misma.
Dicha modificación en el tipo infractor determinó que se modificara a su vez la base de cálculo de la sanción, suprimiéndose los supuestos en los cuales la no declaración de ingresos y/o remuneraciones, o la declaración de cifras o datos falsos, no generase tributo omitido. Refiere que, en virtud del principio de retroactividad benigna, corresponde que la Sala Suprema disponga la aplicación de la modificatoria de la sanción dispuesta en el numeral 1 del artículo 178 del
Código Tributario, introducida por el Decreto Legislativo Nº
1311, la misma que suprimió el tipo infractor en el que incurrió la compañía, así como la sanción que se le impuso, máxime si se tiene en cuenta que no resulta congruente que se aplique la ley más severa vigente al momento de la comisión de una infracción, cuando es el propio legislador quien reconoce a través de una nueva norma, la posibilidad de reducir o suprimir una sanción. CONSIDERANDO:
PRIMERO: El recurso de casación 1.1. En primer lugar, se debe tener en cuenta que el recurso extraordinario de casación tiene por objeto el control de las infracciones que las sentencias o los autos puedan cometer en la aplicación del derecho; partiendo a tal efecto de los hechos considerados probados en las instancias de mérito y aceptados por las partes, para luego examinar si la calificación jurídica realizada es la apropiada a aquellos hechos. No basta la sola existencia de la infracción normativa, sino que se requiere que el error sea esencial o decisivo respecto a lo decidido. 1.2. En ese entendido, la labor casatoria es una función de cognición especial, sobre vicios en la resolución por infracciones normativas que inciden en la decisión judicial, labor en la que los jueces realizan el control de derecho, velando por su cumplimiento “y por su correcta aplicación a los casos litigiosos, a través de un poder independiente que cumple la función jurisdiccional”2, y revisando si los casos particulares que acceden a casación se resuelven de acuerdo a la normatividad jurídica. En ese sentido, corresponde a los jueces de casación cuestionar que los jueces encargados de impartir justicia en el asunto concreto respeten el derecho objetivo en la solución de los conflictos. 1.3. Así también, habiéndose acogido entre los fines de la casación la función nomofiláctica, esta no abre la posibilidad de acceder a una tercera instancia ni se orienta a verificar un reexamen del conflicto ni a la obtención de un tercer pronunciamiento por otro tribunal sobre el mismo petitorio y proceso. Es más bien un recurso singular que permite acceder a una corte de casación para el cumplimiento de determinados fines, como
la adecuada aplicación del derecho objetivo al caso concreto y la uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte
Suprema de Justicia de la República. 1.4. Ahora bien, por causal de casación se entiende al motivo que la ley establece para la procedencia del recurso3, debiendo sustentarse en aquellas anticipadamente señaladas en la ley. Puede, por ende, interponerse por apartamento inmotivado del precedente judicial, por infracción de la ley o por quebrantamiento de la forma. Se consideran motivos de casación por infracción de la ley, la violación en el fallo de leyes que debieron aplicarse al caso, la falta de congruencia entre lo decidido y las pretensiones formuladas por las partes, y la falta de competencia. Los motivos por quebrantamiento de la forma aluden a infracciones en el proceso, por lo que, en tal sentido, si bien todas las causales suponen una violación de la ley, también lo es que estas pueden darse en la forma o en el fondo. SEGUNDO: Delimitación del petitorio en materia casatoria a.1. A partir de lo resuelto por las instancias de mérito y de las infracciones normativas declaradas procedentes, se advierte que el conflicto jurídico en sede casatoria es determinar si la Sala Superior, al emitir pronunciamiento, vulneró el artículo 33 del Código Tributario, el artículo VII del título preliminar del Nuevo Código Procesal
Constitucional, la primera disposición final de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional, el inciso 1.1 del artículo IV y el inciso 5 del artículo 248 de la Ley Nº 27444, y el artículo 103
de la Constitución Política del Perú. a.2. En ese sentido, resulta importante puntualizar que las infracciones normativas del artículo 33 del Código Tributario, del artículo VII del título preliminar del Nuevo Código Procesal Constitucional, de la primera disposición final de la Ley Orgánica del Tribunal
Constitucional y del inciso 1.1 del artículo IV de la Ley Nº
27444, serán absueltas de forma conjunta al estar directamente relacionadas a la regla de capitalización de intereses moratorios; asimismo, las infracciones atinentes al artículo 103 de la Constitución Política del Perú y al numeral
5 del artículo 248 de la Ley Nº 27444, también serán absueltas de manera conjunta por estar vinculadas al principio de retroactividad benigna. TERCERO: Infracción normativa por aplicación indebida del artículo 33 del Código
Tributario; por inaplicación del artículo VII del título preliminar del Nuevo Código Procesal Constitucional y la primera disposición final de la Ley Orgánica del Tribunal
Constitucional; y por inaplicación del inciso 1.1 del artículo IV de la Ley del Procedimiento Administrativo
General 3.1. Atendiendo a las infracciones normativas señaladas, corresponde referir, en principio, que con relación a la infracción normativa por “aplicación indebida o errónea”, la doctrina ha señalado que se configura “cuando se actúa una norma impertinente a la relación fáctica establecida en el proceso. El Juez ha errado en la elección de la norma, ha errado en el proceso de establecer la relación de semejanza o de diferencia que existe entre el caso particular concreto, jurídicamente calificado y la hipótesis de la norma”4. Al respecto, Jorge Carrión Lugo precisa que esta infracción se puede presentar no solo en el supuesto antes descrito, sino en otros, tales como: a) Cuando se aplica al caso una norma que no lo regula, dejando de observar la norma verdaderamente aplicable, la cual es violada lógicamente por inaplicación. Es decir, se aplica una norma impertinente en vez de la que jurídicamente corresponde. [...] b) Cuando se aplica al caso materia del litigio una norma derogada en sustitución de la vigente. c) Cuando no se aplica una norma jurídica nacional por entender que la norma aplicable es la extranjera, [...] d) [...] cabe la causal consistente en la aplicación indebida del principio relativo a la jerarquía de las normas [...] e) Finalmente, [...] se subsume el caso en que una sentencia resuelva un litigio aplicando una norma en sentido contrario a su propio texto 5. 3.2. Por otra parte, en cuanto a los alcances de lo que significa la inaplicación de una norma jurídica, se debe señalar que consiste en prescindir de ella para resolver un caso en el que tenía vocación de ser aplicada; esto es, se resuelve el caso concreto sin ajustarse a lo dispuesto en ella. Sobre el particular, el Tribunal Constitucional ha señalado que: Con la expresión “inaplicación” habitualmente se hace referencia a la acción de un operador jurídico consistente en “no aplicar”
una norma jurídica a un supuesto determinado. La base de este efecto negativo en el proceso de determinación de la norma aplicable puede obedecer a diversas circunstancias, no siempre semejantes. Puede ser corolario de un problema de desuetudo –cuando este es tolerado en un ordenamiento jurídico en particular, que no es el caso peruano–; obedecer a una vacatio legis; constituir el efecto de la aplicación de ciertos criterios de solución de antinomias normativas [vgr.
Lex posteriori derogat lex priori; lex speciale derogat lex generale] o, entre otras variables, ser el resultado o efecto de una declaración de invalidez previa, esto es, de una constatación de ilegalidad/inconstitucionalidad, en caso se advierta la no conformidad de la norma controlada con otra de rango superior, o la afectación del principio de competencia como criterio de articulación de las fuentes en un sistema normativo.6 3.3. Con las precisiones anotadas, tenemos que la factibilidad del control de las decisiones judiciales que se otorga a este tribunal de casación comporta que cualquier imputación que se formule al fallo objeto del recurso extraordinario, dirigida específicamente a impugnar el juzgamiento concreto hecho por el sentenciador sobre la
“aplicación indebida” o “inaplicación”, debe partir de una evaluación conjunta e integral de la sentencia de vista, a la luz de las mismas normas jurídicas cuya infracción se invoca y en el contexto de los hechos probados, para así establecer si se ha incurrido o no en las causales materiales denunciadas.
3.4. Para este fin, corresponde citar los dispositivos normativos cuya infracción se alega: Decreto Supremo Nº
135-99-EF - Texto Único Ordenado del Código Tributario Artículo 33.- Interés Moratorio […] Los intereses moratorios se calcularán de la manera siguiente: a) Interés diario: se aplicará desde el día siguiente a la fecha de vencimiento hasta la fecha de pago inclusive, multiplicando el monto del tributo impago por la TIM diaria vigente. La TIM diaria vigente resulta de dividir la TIM vigente entre treinta (30). b) El interés diario acumulado al 31 de diciembre de cada año se agregará al tributo impago, constituyendo la nueva base para el cálculo de los intereses diarios del año siguiente. La nueva base para el cálculo de los intereses tendrá tratamiento de tributo para efectos de la imputación de pagos a que se refiere el Artículo
31. Ley Nº 31307 - Nuevo Código Procesal Constitucional Artículo VII. Control difuso e interpretación constitucional […]
Los jueces interpretan y aplican las leyes o toda norma con rango de ley y los reglamentos según los preceptos y principios constitucionales conforme a la interpretación que resulte de las resoluciones del Tribunal Constitucional. Ley
Nº 28301 - Ley Orgánica del Tribunal Constitucional Disposiciones finales Primera. - Los Jueces y Tribunales interpretan y aplican las leyes y toda norma con rango de ley y los reglamentos respectivos según los preceptos y principios constitucionales, conforme a la interpretación de los mismos que resulte de las resoluciones dictadas por el
Tribunal Constitucional en todo tipo de procesos, bajo responsabilidad. Ley Nº 27444 - Ley del Procedimiento
Administrativo General Artículo IV.- Principios del procedimiento administrativo 1.1. Principio de legalidad. - Las autoridades administrativas deben actuar con respeto a la
Constitución, la ley y al derecho, dentro de las facultades que le estén atribuidas y de acuerdo con los fines para los que les fueron conferidas. 3.5. También se debe señalar que han quedado establecidas por las instancias de mérito las siguientes actuaciones en el procedimiento de fiscalización:
iv) Carta de Presentación Nº 05001114221001-SUNAT y el Requerimiento 3610 Nº 0241941, ambos de fecha 27 de enero de 2005, con los que la administración tributaria inició un procedimiento de fiscalización a la empresa Pfizer Perú
S.A., por sus obligaciones tributarias correspondientes al impuesto a la renta y al impuesto general a las ventas del ejercicio 2003. v) Resoluciones de Determinación Nº 012003-0009773 a Nº 012‑003‑0009785 (reparos relacionados a los gastos deducibles, tales como gastos de simposios, gastos por honorarios de investigación y desarrollo, gastos por convención o reunión de fuerza de venta, entre otros), y las Resoluciones de Multa Nº 012-002-0009541 a Nº 012002-0009546 y Nº 012-002-0009551 a Nº 012-002-0009557, correspondientes a la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del TUO del Código Tributario. vi) Recurso de reclamación interpuesto por Pfizer Perú S.A. vii) Resolución de Intendencia Nº 0150140006983, del 28 de diciembre de
2007, expedida por la SUNAT, que declaró fundada en parte la reclamación; mantuvo los valores contenidos en las
Resoluciones de Determinación Nº 012-003-0009773, Nº 012-003-0009777 a Nº 012-003-0009785; rectificó la pérdida determinada en la Resolución de Determinación Nº
012‑003‑0009773; rectificó y prosiguió con la cobranza de las Resoluciones de Determinación Nº 012-003-0009774 a
Nº 012‑003‑0009776 y las Resoluciones de Multa Nº 012002-0009541 a Nº 012‑002‑0009546, Nº 012-002-0009551 a
Nº 012-002-0009552, Nº 012‑002-0009554 a Nº 012-0020009557; rectificó y dio por cancelada la Resolución de
Multa Nº 012-002-0009553. viii) Recurso de apelación interpuesto por Pfizer Perú S.A. ix) Resolución del Tribunal
Fiscal Nº 12459-8-2015, del 22 de diciembre de 2015, que declaró nula la Resolución de Intendencia Nº 0150140006983, en el extremo del reparo de las muestras médicas, y la
Resolución de Determinación Nº 012-003-0009773 y la Resolución de Multa Nº 012-002-0009546, en dicho
extremo; y que revocó la Resolución de Intendencia Nº 0150140006983, en los extremos correspondientes al reparo de gastos por simposios en lo que corresponde a la Factura
Nº 001-000385 y gastos del 26 de setiembre de 2003 del rubro de gastos de pasajes, alojamientos y honorarios de sujetos no domiciliados; reparo de gastos por convención reunión fuerza de venta, en lo relativo a las Facturas de números 001‑0000834, 005‑0009034, 0050009302 y 0010001688; gasto por “Convención Nacional de Ventas - POA Il en Buenos Aires, Argentina, del 06 al 10 de mayo de 2003”, y el gasto correspondiente al 19 de junio de 2003; reparo de gastos por honorarios de investigación y desarrollo en lo referente a las Facturas Nº 017-0014784 y Nº 017-0014874; reparos de mercadería de terceros incinerada y diferencias entre lo registrado y lo declarado; procedimiento de prorrata del crédito fiscal en los periodos noviembre y diciembre de
2003; reliquidación del saldo a favor del periodo anterior aplicado en los periodos mayo a diciembre de 2003 del impuesto general a las ventas; y las Resoluciones de Multa
Nº 012-0020009541 a 012-002-0009546 y 012-002-0009551 a 012-002-0009557; y confirmó la mencionada resolución de
Intendencia en lo demás que contiene, debiendo la administración proceder conforme a lo señalado por la resolución del tribunal administrativo. x) Resolución de
Intendencia Nº 0150150001473, del 21 de diciembre de 2016, que rectificó la pérdida tributaria contenida en la
Resolución de Determinación Nº 012-003-0009773; rectificó el saldo a favor del impuesto general a las ventas contenido en las Resoluciones de Determinación Nº 012003-0009777 a Nº 012-003-0009785; rectificó y dio por cancelada la deuda tributaria contenida en las Resoluciones de Multa Nº 012‑002‑0009541 a Nº 012-002-0009542 y Nº
012-002-0009553 en virtud de los pagos realizados con fechas 01 de febrero de 2005 y 19 de julio de 2006; rectificó y prosiguió con la cobranza actualizada de las
Resoluciones de Determinación Nº 012-003-0009774 a Nº 012‑003‑0009776 y las Resoluciones de Multa Nº 012-0020009544 a Nº 012-002-0009546, Nº 012-002-0009551 a Nº
012-002-0009552 y Nº 012-002-0009555 a Nº 012-0020009557; rectificó y prosiguió con la cobranza actualizada de la Resolución de Multa Nº 012-002-0009543; confirmó y prosiguió con la cobranza actualizada de la Resolución de
Multa Nº 012-002-0009554. xi) Recurso de apelación interpuesto por Pfizer Perú S.A. xii) Resolución del Tribunal
Fiscal Nº 09337-8-2017, del 20 de octubre de 2017, que revocó la Resolución de Intendencia Nº 0150150001473, en el extremo referido a la reliquidación de la sanción por la que fue emitida la Resolución de Multa Nº 012-002-0009546, por lo que la administración debía proceder de acuerdo a lo expuesto por la resolución del tribunal administrativo; y confirmó la resolución de Intendencia en lo demás que contiene. xiii) Resolución de Intendencia Nº 0150150001624, del 16 de abril de 2018, que rectificó y dio por cancelada la deuda tributaria contenida en la Resolución de Multa Nº
012-002-0009546. xiv) Recurso de apelación interpuesto por Pfizer Perú S.A. xv) Resolución del Tribunal Fiscal Nº
05465-8-2018, del 20 de julio de 2018, que confirmó la Resolución de Intendencia Nº 0150150001624. 3.6. Ahora bien, de las infracciones descritas en las causales a), b) y c), se aprecia que la empresa recurrente Pfizer Perú S.A.
argumenta en síntesis que se ha aplicado indebidamente el artículo 33 del Código Tributario, en el extremo que disponía la regla de capitalización de intereses moratorios, sin haberse considerado la jurisprudencia de la Corte Suprema y el
Tribunal Constitucional, así como el precedente sentado en la
Casación Nº 6619-2021, que prohíbe la regla de capitalización de intereses moratorios; con ello el colegiado superior incurrió además en inaplicación del artículo VII del título preliminar del Nuevo Código Procesal Constitucional, de la primera disposición final de la Ley Orgánica del Tribunal
Constitucional y del inciso 1.1 del artículo IV de la Ley del
Procedimiento Administrativo General. 3.7. Al respecto, resulta necesario realizar un análisis normativo respecto a la regla de capitalización de intereses. Así, se debe señalar que dicha figura inicialmente ha sido regulada en el artículo 33 del
Código Tributario, aprobado por el Decreto Legislativo Nº 816
y modificado por la Ley Nº 27038 (publicada el 31 de diciembre de 1998), en cuyo texto normativo se estableció que: Artículo 33.- Interés Moratorio […] b. El interés diario acumulado al 31 de diciembre de cada año se agregará al tributo impago, constituyendo la nueva base para el cálculo de los intereses diarios del año siguiente. 3.8. Del citado texto legal se evidencia que el legislador estableció la capitalización de intereses para las deudas tributarias cuya determinación era de forma anual, al permitir que el interés moratorio generado en el año se incremente al capital (tributo impago o multa) formando uno nuevo (tributo impago + interés
El Peruano Viernes 17 de enero de 2025
moratorio anual = nuevo capital). 3.9. Posteriormente, dicha norma fue recogida en el artículo 33 del Decreto Supremo Nº
135-99-EF, que aprobó el Texto Único Ordenado del Código Tributario (publicado el 19 de agosto de 1999). 3.10. No obstante, mediante el Decreto Legislativo Nº 969 (publicado el 24 de diciembre de 2006) se modificó el artículo 33 del
Texto Único Ordenado del Código Tributario, en lo relativo a la capitalización de intereses, disponiendo lo siguiente:
Artículo 33.- Interés Moratorio […] Los intereses moratorios se aplicarán diariamente desde el día siguiente a la fecha de vencimiento hasta la fecha de pago inclusive, multiplicando el monto del tributo impago por la TIM diaria vigente. La TIM diaria vigente resulta de dividir la TIM vigente entre treinta
(30). 3.11. De esto se colige que, a partir de su entrada en vigor (25 de diciembre de 2006), se dejó de aplicar la capitalización de intereses para deudas tributarias y solamente se permitió la aplicación de intereses moratorios calculados en atención a la tasa de interés diaria vigente, separando así el capital (tributo omitido o multa) y el interés moratorio (tasa diaria), para dejar de formar un solo núcleo
(tributo omitido/multa + interés moratorio = deuda tributaria).
3.12. Asimismo, el Decreto Legislativo Nº 981 (publicado el 15 de marzo 2007), que modificó artículos del Texto Único
Ordenado del Código Tributario, estableció en su segunda disposición complementaria final lo siguiente: Segunda. Cálculo de interés moratorio - Decreto Legislativo Nº 969 A partir de la entrada en vigencia del presente Decreto
Legislativo, para efectos de la aplicación del presente artículo, respecto de las deudas generadas con anterioridad a la entrada en vigencia del Decreto Legislativo Nº 969, el concepto tributo impago incluye a los intereses capitalizados al 31 de diciembre de 2005, de ser el caso. 3.13. De lo que se infiere que el rango de aplicación para la capitalización de intereses es a partir del ejercicio de 1999 hasta el 2005, es decir que el periodo para su aplicación tuvo una duración de
07 años. 3.14. En ese contexto normativo, se debe señalar que, en cuanto a la jurisprudencia constitucional, el Tribunal
Constitucional emitió la sentencia recaída en el Expediente Nº 04082-2012-PA/TC (caso Medina de Baca), en que estableció que la capitalización de intereses moratorios resulta inconstitucional, dado que incrementa la deuda tributaria de forma excesiva; por lo que concluyó que su aplicación vulnera el principio de razonabilidad y por tanto debe ser inaplicable, conforme a los siguientes fundamentos:
49. En el caso de autos, este Tribunal Constitucional considera que la aplicación de la regla de capitalización de intereses transgrede el principio de razonabilidad. 50. La capitalización de intereses es una forma de acentuar la sanción por la mora en el cumplimiento de una obligación.
[…] 52. Es evidente, por tanto, que la aplicación de la capitalización de intereses debe efectuarse con suma cautela en el ámbito tributario, ya que no deriva siquiera de un acuerdo de voluntades, como aquel al que se refieren las normas del Código Civil. 53. Resultaría a todas luces incongruente que el ordenamiento jurídico restrinja la capitalización de intereses libremente pactada y permita su aplicación irrestricta en el ámbito tributario, donde fue impuesta por el Estado durante solo los siete años antes señalados. 54. En el caso de autos, este Tribunal
Constitucional aprecia que la aplicación de la capitalización de intereses moratorios es claramente excesiva, pues incrementa la deuda tributaria al punto de quintuplicarla […]
55. Por tanto, esta aplicación de los intereses moratorios resulta inconstitucional, al transgredir el principio de razonabilidad de las sanciones administrativas reconocido por la jurisprudencia constitucional. 56. En consecuencia, la demanda debe ser estimada en este extremo, inaplicándose a la recurrente el artículo 7 de la Ley 27038, recogido en el artículo 33 del Decreto Supremo 135-99EF, TUO del Código Tributario, en el extremo que contiene la regla de capitalización de intereses moratorios y la parte pertinente de la Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo 981, debiendo la Sunat calcular el interés moratorio aplicable sin tomar en cuenta dichas normas. [Énfasis agregado] 3.15. De lo expuesto, se aprecia que la citada sentencia del Tribunal Constitucional refiere que la aplicación de la regla de capitalización transgrede el principio de razonabilidad; se debe señalar que este principio resulta ser “[…] un parámetro indispensable de constitucionalidad que permite determinar la legitimidad de la actuación de los poderes públicos, especialmente cuando esta afecta el ejercicio de los derechos fundamentales […]7”, principio que se encuentra regulado en el numeral 1.4 del artículo IV del título preliminar de la Ley Nº 27444 - Ley del
Procedimiento Administrativo General. 3.16. Por otra parte, en cuanto a la jurisprudencia del Poder Judicial, debe indicarse que esta Corte Suprema ha emitido la Casación Nº
6619-2021 Lima, con carácter de precedente vinculante, que versa sobre la capitalización de intereses, estableciendo en el fundamento 5.4.3. lo siguiente: […] No corresponde la capitalización de intereses, cuya aplicación implicaría un incremento excesivo de la deuda tributaria y, por ende, la transgresión a los principios de no confiscatoriedad y razonabilidad. Debe precisarse que, la presente regla no es aplicable i) a los procedimientos contencioso-tributarios concluidos o con calidad de cosa decidida que se pronuncie sobre el cálculo de los intereses moratorios, por lo que no es aplicable a los procedimientos que se encuentran en etapa de ejecución; ii) a los procesos judiciales (contencioso administrativos o constitucionales) que cuenten con resolución judicial firme o con calidad de cosa juzgada, que se pronuncie sobre el cálculo de los intereses moratorios, por lo que, no es aplicable a la etapa de ejecución de dicha resolución judicial […]. 3.17. En ese sentido, recogiendo el criterio establecido en el citado precedente vinculante de obligatorio cumplimiento, se concluye que no corresponde la capitalización de los intereses moratorios por vulnerar el principio de razonabilidad en el ejercicio de las potestades tributarias. 3.18. Estando a lo señalado, se desprende que la aplicación de la capitalización de intereses es una regla inconstitucional, declarada así por las sentencias del Tribunal
Constitucional, criterio que resulta acorde a las reglas, con carácter de precedente vinculante de obligatorio cumplimiento, establecidas en la Casación Nº 6619-2021
Lima. 3.19. Por tanto, al advertirse que la Sala Superior desestimó la pretensión formulada por la empresa recurrente, referida a la inaplicación de la capitalización de intereses, señalando en el fundamento décimo sexto de su sentencia de vista que “[...] la regla de capitalización de intereses moratorios de las deudas tributarias estuvo vigente solo hasta el 31 de diciembre del 2005 y que [...] en el caso concreto, al tratarse de una deuda tributaria generada por la infracción y consiguiente multa vinculada a los reparos al
Impuesto a la Renta del ejercicio del 2003, resulta válida la aplicación de la regla de capitalización de intereses moratorios [...]”, resulta manifiesta la infracción normativa por aplicación indebida del artículo 33 del Código Tributario y por inaplicación del artículo VII del título preliminar del Nuevo
Código Procesal Constitucional, de la primera disposición final de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional y del inciso 1.1 del artículo IV de la Ley Nº 27444, debido a que la
Sala Superior no ha considerado lo desarrollado por las sentencias emitidas por el Tribunal Constitucional y esta
Corte Suprema, que desarrollan la no aplicación de la capitalización de intereses regulada en el artículo 33 del
Texto Único Ordenado del Código Tributario, por vulnerar los principios de razonabilidad y de no confiscatoriedad. 3.20. En consecuencia, corresponde declarar fundadas las infracciones descritas en las causales a), b) y c). CUARTO:
Infracción normativa por inaplicación del artículo 103 de la
Constitución Política del Estado, así como del numeral 5 del artículo 248 del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27444 Ley del Procedimiento Administrativo General, que prescriben el principio de retroactividad benigna 8.1. De la infracción descrita en la causal d), se aprecia que la empresa recurrente
Pfizer Perú S.A. arguye en síntesis que se ha inaplicado el artículo 103 de la Constitución Política del Perú, así como el numeral 5 del artículo 248 de la Ley del Procedimiento
Administrativo General, por cuanto, en virtud del principio de retroactividad benigna, corresponde que se disponga la aplicación de la modificatoria de la sanción dispuesta en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, introducida por el Decreto Legislativo Nº 1311, que suprimió el tipo infractor en el que incurrió la compañía, así como la sanción que se le impuso, máxime si se tiene en cuenta que no resulta congruente que se aplique la ley más severa vigente al momento de la comisión de una infracción, cuando es el propio legislador quien reconoce con una nueva norma la posibilidad de reducir o suprimir una sanción. 8.2. A efectos de dar respuesta a la causal antes descrita, referida a la infracción normativa por inaplicación del inciso 5 del artículo
248 del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27444, se debe indicar lo que contiene la mencionada norma: Texto Único
Ordenado de la Ley Nº 27444 - Ley del Procedimiento Administrativo General Artículo 248.- Principios de la potestad sancionadora administrativa
La potestad sancionadora de todas las entidades está regida adicionalmente por los siguientes principios especiales: […]
5.- Irretroactividad.- Son aplicables las disposiciones sancionadoras vigentes en el momento de incurrir el administrado en la conducta a sancionar, salvo que las posteriores le sean más favorables. Las disposiciones sancionadoras producen efecto retroactivo en cuanto favorecen al presunto infractor o al infractor, tanto en lo referido a la tipificación de la infracción como a la sanción y a sus plazos de prescripción, incluso respecto de las sanciones en ejecución al entrar en vigor la nueva disposición. 8.3. Al respecto, acotemos que tanto la Ley Nº 27444 como el
Código Tributario -de igual jerarquía normativa- contienen regulación expresa respecto a los principios aplicables en el ejercicio de la potestad sancionadora. Sin embargo, si bien la
Ley Nº 27444 regula los principios de la potestad sancionadora administrativa -en general y según los propios términos del dispositivo normativo, aplicables a todas las entidades- no resulta aplicable en materia sancionadora tributaria, sino que lo son las disposiciones normativas especiales contenidas en el Código Tributario, ello en razón del principio de especialidad8, desarrollado por el Tribunal Constitucional en la sentencia recaída en el Expediente Nº 047-2004-AI/TC.
8.4. En ese contexto, dado que el presente caso versa sobre un procedimiento tributario sancionador sobre la comisión de una infracción tributaria contenida en el numeral 1 del artículo
178 del Código Tributario, se colige que, en atención al mencionado principio de especificidad o especialidad de la norma, no corresponde la aplicación del inciso 5 del artículo
248 de la Ley del Procedimiento Administrativo General; por lo que el argumento expuesto por la empresa recurrente sobre este extremo resulta infundado. 8.5. Por otra parte, en cuanto a la denunciada infracción normativa por inaplicación del artículo 103 de la Constitución Política del Perú, la acotada norma establece lo siguiente: Constitución Política del Perú Leyes especiales, irretroactividad, derogación y abuso del derecho Artículo 103.- […] La ley, desde su entrada en vigencia, se aplica a las consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas existentes y no tiene fuerza ni efectos retroactivos; salvo, en ambos supuestos, en materia penal cuando favorece al reo. La ley se deroga sólo por otra ley.
También queda sin efecto por sentencia que declara su inconstitucionalidad. 8.6. La regulación contenida en el citado artículo se refiere a la teoría de los hechos cumplidos, según la cual la ley se aplica a las consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas existentes, y no tiene fuerza ni efectos retroactivos, salvo (es decir, a modo de excepción) que caso verse sobre materia penal y existan leyes que favorezcan al reo. 8.7. Sobre el particular, se debe señalar que el Tribunal
Constitucional en la sentencia recaída en el Expediente Nº 316-2011-PA/TC, fundamento jurídico 26, refiriéndose a la teoría de los hechos cumplidos, enfatiza que esta “implica que la ley despliega sus efectos desde el momento en que entra en vigor, debiendo ser aplicada a toda situación subsumible en el supuesto de hecho; luego no hay razón alguna por la que deba aplicarse la antigua ley a las situaciones, aún no extinguidas, nacidas con anterioridad”.
8.8. Lo anteriormente indicado es concordante con lo establecido en la norma X del título preliminar del Texto Único
Ordenado del Código Tributario, que establece que “las leyes tributarias rigen desde el día siguiente de su publicación en el
Diario Oficial, salvo disposición contraria de la misma ley que posterga su vigencia en todo o en parte”. Esta disposición sigue el mismo sentido que la norma constitucional, es decir, ambas sustentan la teoría de los hechos cumplidos. 8.9. No obstante, respecto a la aplicación de la norma sancionadora en el tiempo, el artículo 168 del Texto Único Ordenado del
Código Tributario ha regulado lo siguiente: “Las normas tributarias que supriman o reduzcan sanciones por infracciones tributarias, no extinguirán ni reducirán las que se encuentren en trámite o en ejecución”. 8.10. De la literalidad de la mencionada norma, se verifica que los alcances del artículo 168 del Texto Único Ordenado del Código Tributario no se extienden a las sanciones por infracciones tributarias que se encuentren en trámite o en ejecución. 8.11. Así, lo que se debe entender por “sanciones en trámite o en ejecución”
ha sido desarrollado en la Sentencia de Casación Nº 24482014 Lima, de fecha 15 de septiembre de 2016 (considerando noveno), donde se indica que las “sanciones por infracciones en trámite” son aquellas que han sido imputadas al administrado mediante la notificación de los valores y que se encuentran pendientes de resolución definitiva o de absolución de la impugnación realizada; mientras que las
“sanciones por infracciones en ejecución” son aquellas que se encuentren en la ejecución, en caso la sanción fuere no pecuniaria, o en etapa de cobranza coactiva, en caso se tratase de una sanción pecuniaria. 8.12. Nótese, además, que el pronunciamiento antes aludido es acorde a la opinión de Huamaní Cueva9 respecto a lo que se debe entender por una “sanción en trámite”: […] asumiéndose el principio general de que ninguna ley tiene fuerza ni efecto retroactivo, por lo que son aplicables las disposiciones sancionadoras vigentes en el momento de incurrir el administrado en la conducta a sancionar, si se dictan normas que supriman o reduzcan las sanciones por infracciones tributarias, estas
normas tendrán vigencia a futuro y no tendrán efecto alguno sobre las sanciones que se encuentren en trámite
(es decir, sanciones notificadas pero que se encuentren dentro del plazo para ser impugnadas y, eventualmente, mientras se encuentre en trámite alguna impugnación planteada contra las mismas) o en ejecución (cuando se encuentre dentro de un procedimiento de cobranza coactiva o cuando se esté ejecutando la sanción no pecuniaria). Por cierto, sólo las que se encuentren en ambas situaciones.
[Énfasis agregado] 8.13. Por lo que, en los casos de “sanciones en trámite”, la fecha de notificación determinará la norma sancionadora aplicable, en razón del principio de aplicación inmediata de la norma. 8.14. Sin perjuicio de lo expuesto, este es un asunto controvertido que ha sido resuelto por esta Sala Suprema con la emisión de la
Sentencia de Casación Nº 11947-2022 Lima, de fecha 18 de mayo de 2023, en la que se fijaron las siguientes reglas jurídicas con carácter de precedente vinculante de obligatorio cumplimiento: 9.3.1 Entiéndase que, por el principio de aplicación inmediata de la norma, la ley se aplica a las consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas existentes desde su entrada en vigor, por lo que no tiene fuerza ni efectos retroactivos (salvo en materia penal) y, por ende, entra en vigencia y es obligatoria desde el día siguiente de su publicación, salvo que se postergue su vigencia en todo o en parte por la misma ley, conforme lo previsto en el artículo 103 y 109 de la Constitución Política del Perú. 9.3.2
En materia tributaria, conforme a la Norma X del Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario y al principio de aplicación inmediata de la norma, debe entenderse que la regla de la suspensión del plazo de prescripción, contenida en el artículo 46 del Texto Único
Ordenado del Código Tributario, modificado por el Decreto Legislativo Nº 1311, que establece que la suspensión opera sólo dentro de los plazos legales para resolver los recursos impugnatorios tributarios, se aplica a las reclamaciones interpuestas a partir de la vigencia del citado decreto legislativo y a las apelaciones contra las resoluciones que resuelvan dichas reclamaciones o las denegatorias fictas de estas, conforme a lo establecido en la Primera Disposición
Complementaria Transitoria del Decreto Legislativo Nº 1311.
9.3.3 Además, no se puede alegar una aplicación de retroactividad benigna respecto del Decreto Legislativo Nº
1311, sino la aplicación inmediata de la norma respecto de aquellos casos en los que no se ha notificado con anterioridad a la vigencia de la citada norma el acto administrativo sancionador, como lo es una resolución de multa, en tanto que tal notificación se haya producido durante la vigencia del mencionado decreto legislativo, conforme al artículo 168 del
Texto Único Ordenado del Código Tributario y al principio de aplicación inmediata de la norma. 8.15. En ese contexto, estando a que en el presente caso la Resolución de Multa Nº
012-002-0009546, del 14 de junio de 2006, emitida contra la empresa Pfizer Perú S.A. por la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Texto Único
Ordenado del Código Tributario, obtuvo pronunciamiento final con la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05465-8-2018, del 20
de julio de 2018, se concluye que la sanción se encontraba “en trámite” a la fecha de la entrada en vigor del Decreto
Legislativo Nº 1311 (publicado el 31 de diciembre de 2016), por lo que no le resultan aplicables los alcances del artículo
168 del Texto Único Ordenado del Código Tributario. 8.16.
Por tanto, remitiéndonos al considerando décimo cuarto de la sentencia de vista, se colige que la Sala Superior sí aplicó el artículo 103 de la Constitución Política del Estado, al sustentar que: [...] la aplicación del principio de retroactividad benigna [...] propugna la aplicación de una norma posterior favorable al administrado que cometió una infracción durante la vigencia de una norma que imponía una sanción menos favorable, no menos verdad es que, acorde con lo prescrito por el artículo 168 del Código Tributario, la aplicación del invocado principio está sujeta a ciertos parámetros, en tanto preceptúa que las normas tributarias que supriman o reduzcan sanciones por infracciones tributarias, no extinguirán ni reducirán las que se encuentren en trámite o en ejecución [...], no resulta factible en el caso concreto la aplicación de la modificación al artículo 178, numeral 1, del
Código Tributario, a través del Decreto Legislativo número 1311, que constituye una sanción menor a la impuesta a la empresa contribuyente ahora demandante, por encontrarse dentro de uno de los supuestos de excepción para la aplicación del invocado principio [...]. En consecuencia, corresponde declarar infundada la infracción descrita en la causal d). 8.17. En suma, al haberse estimado las infracciones descritas en las causales a), b) y c), corresponde declarar fundado el recurso de casación en tales extremos y, de conformidad con lo previsto en el primer párrafo del
El Peruano Viernes 17 de enero de 2025
artículo 397 del Código Procesal Civil, esta Sala procederá a emitir la decisión que corresponda en su actuación como sede de instancia. DECISIÓN: Por tale