Lima, nueve de octubre de dos mil veinticuatro LA QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA I. VISTA La causa número doce mil ciento cuarenta y uno - dos mil veinticuatro, Lima; en audiencia pública realizada en la fecha; y luego de verificada la votación con arreglo a Ley, emite la siguiente sentencia: MATERIA DEL RECURSO DE CASACIÓN En el presente proceso sobre nulidad de resolución administrativa y otros, el Organismo Supervisor de la Inversión en
Infraestructura de Transporte de Uso Público (Ositran) interpuso recurso de casación el 15 de abril de 2024, que obra de fojas 924 a 950 del expediente judicial electrónico
- EJE1, contra la sentencia de vista emitida mediante resolución número diecisiete, del 22 de marzo de 2024, corriente de fojas 905 a 915, que confirmó la sentencia de primera instancia expedida mediante resolución número diez, del 20 de noviembre de 2023, obrante de fojas 609 a
630, que declaró infundada la demanda en todos sus extremos. 1. Antecedentes Demanda Mediante escrito presentado el 20 de enero de 2023, corriente de fojas 03 a
43, el Organismo Supervisor de la Inversión en Infraestructura de Transporte de Uso Público (en adelante, Ositran), interpuso demanda contra el Tribunal Fiscal y la empresa Concesionaria Vial del Sur Sociedad Anónima (en adelante, Covisur S.A.), planteando el siguiente petitorio:
Primera pretensión principal: Se declare la nulidad total de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 07150-12-2022, del
06 de octubre de 2022, que declaró nulos i) los Requerimientos
Nº 003-2018-GSF-OSITRAN/ COVISUR-2012 y Nº 005-2018-GSF-OSITRAN/
COVISUR-2012, y sus respectivos resultados; ii) las Resoluciones de
Determinación de números 0001-2019-GSF-OSITRAN, 0004-2019-GSF-OSITRAN, 0007-2019-GSF-OSITRAN y 0010-2019-GSF-OSITRAN y las Resoluciones de Multa Nº 0001-2019-GSF-OSITRAN a
Nº 0004-2019-GSF-OSITRAN; iii) así como la Resolución de Gerencia General Nº 28-2020-GGOSITRAN de fecha 19
de febrero 2020. Ello por vulnerar los principios administrativos de legalidad y del debido procedimiento, además de afectar la debida motivación. Pretensión accesoria a la pretensión principal: Se ordene al Tribunal
Fiscal emitir nueva resolución sobre el recurso de apelación presentado por Covisur S.A. contra la Resolución de
Gerencia General Nº 028-2020-GGOSITRAN. Sentencia de primera instancia Mediante resolución número diez del
20 de noviembre de 2023, obrante de fojas 609 a 630, el Vigésimo Juzgado Especializado Contencioso Administrativo de Lima con Subespecialidad en Temas Tributarios y
Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, declaró infundada la demanda en todos sus extremos, por considerar que: i) De acuerdo a lo dispuesto por el artículo
62-A del Texto Único Ordenado del Código Tributario, el 24 de julio 2017 se inició el cómputo del plazo de fiscalización de la empresa, el cual vencería el 24 de julio 2018; no obstante, el 04 de octubre de 2018, la administración notificó a Covisur S.A. el Requerimiento Nº 003‑2018-GSFOSITRAN/COVISUR-2012, para que presente información en el plazo de siete (7) días hábiles. Asimismo, el 20 de noviembre de 2018, Ositran notificó los Requerimientos Nº
004‑2018‑GSF-OSITRAN/COVISUR-2012 y Nº 005-2018-GSF-OSITRAN/COVISUR2012, en los que se comunica a la contribuyente que cuenta con el plazo de cinco (05) días hábiles para que pueda ejercer su derecho a defensa y presentar por escrito los descargos a las observaciones formuladas, adjuntando la documentación sustentatoria que los respalden. ii) Conforme lo regulado en el numeral 5 del artículo 62-A del Texto Único Ordenado del
Código Tributario, en cuanto precisa que vencido el plazo para el proceso de fiscalización no se podrá requerir mayor información de la solicitada, se advierte que transcurrido dicho plazo solo se podrá notificar los actos referidos al primer párrafo del artículo 75 del citado código, lo cual se hará dentro del plazo de prescripción para la determinación de la deuda tributaria; por lo que, en dicho escenario, no correspondía que la demandante Ositran emita los
Requerimientos Nº 003-2018-GSF-OSITRAN/ COVISUR2012 y Nº 005-2018-GSF-OSITRAN/
COVISUR-2012, dado que el plazo de un (1) año para el procedimiento de fiscalización había vencido, por lo que la administración tributaria estaba imposibilitada de pedir mayor documentación a la contribuyente. iii) En cuanto a que la demandante ni en su recurso de reclamación ni en el de apelación alegó una supuesta nulidad del procedimiento de fiscalización, se tiene que la materia de controversia giró en torno a determinar si las resoluciones de determinación y de multa giradas se encuentran arregladas a ley. En tal sentido, el Tribunal Fiscal advirtió la falta de diligencia de la administración en el cumplimiento del plazo de fiscalización, toda vez que el plazo previsto en el artículo 62-A del Código
Tributario ya había vencido, por lo que se encontraba impedida de solicitar mayor información. Por ello, correspondía declarar la nulidad de los actos administrativos al amparo del numeral 2 del artículo 109 y el artículo 150 del
Texto Único Ordenado del Código Tributario, que dice: “Plazo para resolver la apelación […] Cuando el Tribunal
Fiscal constate la existencia de vicios de nulidad, además de la declaración de nulidad debe pronunciarse sobre el fondo del asunto […]”. Sentencia de segunda instancia
Mediante sentencia de vista contenida en la resolución número diecisiete, del 22 de marzo de 2024, obrante de fojas 905 a 915, la Séptima Sala Especializada en lo
Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de
Lima, confirmó la sentencia de primera instancia, que declaró infundada la demanda en todos sus extremos; por considerar que: i) No correspondía que la administración emita el Requerimiento Nº 003-2018-GSF-OSITRAN/
COVISUR-2012 (Requerimiento Nº 3), dado que el plazo previsto en el artículo 62-A del Código Tributario ya había vencido, por lo que se encontraba impedida de solicitar mayor documentación; por ende, el Ositran no procedió con arreglo a ley, de modo que corresponde declarar la nulidad de dicho acto administrativo, al amparo del numeral 2 del artículo 109 del mencionado código ii) De acuerdo a los hechos establecidos en el procedimiento de fiscalización del aporte por regulación al OSITRAN, de los periodos enero a diciembre de 2012, el plazo de un (1) año establecido en el artículo 62-A del Código Tributario para el procedimiento de fiscalización culminó el 24 de julio de 2018, por lo que la administración ya no estaba facultada a notificar a la recurrente otro acto en el que le requiriese información, sustento y/o documentación adicional respecto al tributo y periodos fiscalizados, ni podía sustentarse en el requerimiento y su resultado, que han sido declarados nulos, para efectuar observación alguna. Por lo tanto, debió proceder a cerrar la fiscalización de acuerdo al primer párrafo del artículo 75 del Código Tributario. 2. Causales por las que se declaró la procedencia del recurso de casación Mediante auto de calificación del 20 de agosto de
2024, corriente de fojas 78 a 87 del cuaderno de casación, la Quinta Sala de Derecho Constitucional y Social
Transitoria, de la Corte Suprema de Justicia de la República, declaró procedente el recurso de casación interpuesto por la entidad demandante Ositran, por las siguientes causales:
a) Infracción normativa de los numerales 3) y 5) del artículo 139º de la Constitución Política del Perú.
Sostiene que la sentencia de vista contiene una motivación aparente e insuficiente, toda vez que omite pronunciarse sobre los agravios expuestos en su recurso de apelación, El Peruano
Viernes 17 de enero de 2025
que fueron contenidos en los puntos ii) y iii) del segundo
considerando de la recurrida. Sobre ello, refiere que expresó como agravio que no se haya tomado en cuenta que tanto el tercer como el quinto requerimiento de fiscalización fueron emitidos para comunicar sus observaciones y conclusiones, al amparo del artículo 75 del Texto Único Ordenado del
Código Tributario, el cual le faculta a OSITRAN a comunicar sus conclusiones respecto del procedimiento de fiscalización llevado a cabo, a fin que el contribuyente presente por escrito sus descargos, lo cual no se podría equiparar a requerir información adicional al contribuyente. Asimismo, señala que otro agravio omitido se encuentra referido a que al Tribunal Fiscal no le asiste la facultad de declarar la nulidad de lo actuado en el procedimiento de fiscalización.
Al respecto, precisa que la Sala revisora no ha desarrollado las razones mínimas para concluir que el Tribunal Fiscal sí se encontraría facultado para declarar la nulidad de lo actuado durante el procedimiento de fiscalización, pese a que dicho extremo no fue solicitado por el contribuyente, lo que afirma denotaría arbitrariedad en el fallo de segunda instancia. Por último, manifiesta que las circunstancias antes descritas han sido escuetamente desarrolladas en la recurrida, lo que evidencia una motivación deficiente, al no contener las razones que justifiquen que la emisión de un requerimiento al amparo del artículo 75° constituye un pedido de información adicional al contribuyente, ni tampoco explica las razones por las que considera válido que se introduzca en la litis una nulidad no deducida por el contribuyente en el procedimiento administrativo, lo que afirma vulnera los artículos 109, 110 y 127 del Código
Tributario. b) Infracción normativa por indebida aplicación del artículo 62-A del Código Tributario y por interpretación errónea del artículo 75° del mismo código. Sostiene el recurrente que la emisión de un requerimiento al amparo del artículo 75 del Código Tributario con el cual se comunican sus conclusiones al administrado respecto del procedimiento de fiscalización llevado a cabo, en modo alguno vulnera el plazo de un (01) año establecido en el artículo 62-A, debido a que no podría considerarse como una solicitud de información y/o documentación adicional. Además, el recurrente afirma que el requerimiento emitido al amparo del artículo 75 del Código Tributario no se encuentra restringido al plazo de un (01) año que prevé el citado artículo 62°-A del mismo código. c) Infracción normativa por indebida aplicación del artículo 109° del
Código Tributario. Aduce que con la sentencia de vista impugnada se da validez a la declaratoria de nulidad de los actos emitidos por OSITRAN como consecuencia del procedimiento de fiscalización llevado a cabo por conceptos de aportes por regulación del ejercicio dos mil doce, siendo que la facultad para declarar la nulidad de oficio es de la
Administración Tributaria y no del Tribunal Fiscal, conforme se desprende del texto del artículo 109° del Código
Tributario. Precisa la entidad recurrente que, en el caso en concreto, la empresa contribuyente no planteó la nulidad del procedimiento de fiscalización, siendo que la nulidad de parte se solicita mediante los medios impugnatorios dentro del procedimiento contencioso tributario. Añade el recurrente que tampoco en sede administrativa la empresa contribuyente alegó vulneración de su derecho de defensa o debido procedimiento, de modo tal, que el colegiado administrativo no debía analizar este aspecto en su pronunciamiento. Agrega que la sentencia de vista no contiene un análisis de la facultad de reexamen prevista en el artículo 127 del Código Tributario, según el criterio de la
Sentencia de Casación Nº 17184-2018 Lima, la cual señala que las cuestiones que conocerá y resolverá el Tribunal
Fiscal se encuentran restringidas a aquellas que hayan sido objeto de impugnación por el contribuyente al formular su reclamo, sin que puedan incorporarse otras cuestiones adicionales, salvo que la Administración lo hiciere al resolver la reclamación. Lo señalado, afirma el recurrente tiene incidencia en la decisión de la Sala Superior, en tanto de haber realizado una correcta aplicación del artículo 109 y del artículo 127 del Código Tributario, habría arribado a la conclusión de que el Tribunal Fiscal no contaba con la potestad para analizar y pronunciarse sobre la nulidad del procedimiento de fiscalización, debido a que no puede desempeñar facultades de órgano resolutor, pero sí de órgano revisor, con lo cual, se habría estimado su demanda.
II.
CONSIDERANDO
PRIMERO.Del recurso extraordinario Una vez situado el caso con las actuaciones procesales de relevancia, es pertinente hacer referencia a los alcances del recurso extraordinario de casación que delimitan la actividad casatoria de esta Sala Suprema. Así, tenemos: 1.1. En primer lugar, debe tenerse en cuenta que el recurso de casación tiene por objeto el control de las
infracciones que las sentencias o los autos puedan cometer en la aplicación del derecho; partiendo a tal efecto de los hechos considerados probados en las instancias de mérito y aceptados por las partes, para luego examinar si la calificación jurídica realizada es la apropiada a aquellos hechos. No basta la sola existencia de la infracción normativa, sino que se requiere que el error sea esencial o decisivo respecto a lo decidido. 1.2. En ese entendido, la labor casatoria es una función de cognición especial, sobre vicios en la resolución por infracciones normativas que inciden en la decisión judicial, labor en la que los jueces realizan el control de derecho, velando por su cumplimiento
“y por su correcta aplicación a los casos litigiosos, a través de un poder independiente que cumple la función jurisdiccional.”2, y revisando si los casos particulares que acceden a casación se resuelven de acuerdo a la normatividad jurídica. En ese sentido, corresponde a los jueces de casación cuestionar que los jueces encargados de impartir justicia en el asunto concreto respeten el derecho objetivo en la solución de los conflictos. Por tanto, debe entenderse que el recurso de casación, es un recurso singular que permite acceder a una corte de casación para el cumplimiento de determinados fines, como la adecuada aplicación del derecho objetivo al caso concreto y la uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte
Suprema de Justicia de la República. 1.3. De otro lado, habiéndose acogido entre los fines de la casación la función nomofiláctica, corresponde precisar que esta no abre la posibilidad de acceder a una tercera instancia ni se orienta a verificar un reexamen del conflicto ni a la obtención de un tercer pronunciamiento por otro tribunal respecto del mismo petitorio y proceso. Es más bien un recurso singular que permite acceder a una corte de casación para el cumplimiento de determinados fines, como la adecuada aplicación del derecho objetivo al caso concreto y la uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte
Suprema de Justicia de la República. 1.4. Por causal de casación se entiende al motivo que la ley establece para la procedencia del recurso3, que debe sustentase en aquellas previamente señaladas en la ley. Puede, por ende, interponerse por apartamiento inmotivado del precedente judicial, por infracción de la ley o por quebrantamiento de la forma. Se consideran motivo de casación por infracción de la ley, la violación en el fallo de leyes que debieron aplicarse al caso, la falta de congruencia entre lo decidido con las pretensiones formuladas por los sujetos procesales y la falta de competencia. Los motivos por quebrantamiento de la forma aluden a infracciones en el proceso, por lo que, si bien es cierto todas las causales suponen una violación de la ley, también lo es que estas pueden darse en la forma o en el fondo. 1.5. Finalmente, considerando que en el caso concreto se ha declarado procedente el recurso de casación por causales de infracción normativa procesal y material, corresponde en primer lugar proceder con el análisis de la infracción de normas de carácter procesal -de orden constitucional—, desde que si por ello se declarara fundado el recurso, su efecto nulificante implicaría la anulación de lo actuado hasta donde se advirtiera el vicio, con disposición, en su caso, de un nuevo pronunciamiento por el respectivo órgano de instancia, supuesto en el cual carecerá de objeto emitir pronunciamiento sobre las infracciones normativas materiales invocadas por la cadena de supermercados recurrente en el escrito de su propósito; y si, por el contrario, se declarara infundada la infracción procesal, corresponderá emitir pronunciamiento respecto de las infracciones materiales. Revisión de la causal casatoria de naturaleza procesal SEGUNDO.- La evaluación de la infracción procesal -de índole constitucional- aludida en el literal a)
del punto 2 de la parte expositiva del presente pronunciamiento -infracción normativa de los numerales
3 y 5 del artículo 139 de la Constitución Política del Perú—, referida al debido proceso, que involucra la debida motivación de las resoluciones judiciales y al principio de congruencia procesal, amerita traer a colación algunos apuntes y notas legales, doctrinales y jurisprudenciales sobre los principios constitucionales implicados, que permitan una mejor labor casatoria de este Tribunal
Supremo, con relación a los motivos que sustentaron la procedencia del recurso. Así, tenemos: 2.1. El debido proceso (o proceso regular) consagrado en el numeral 3 del artículo 139 de la Constitución Política del Perú4, es un derecho complejo, desde que está conformado por un conjunto de derechos esenciales que impiden que la libertad y los derechos de los individuos perezcan ante la ausencia o insuficiencia de un proceso o procedimiento o se vean afectados por cualquier sujeto de derecho -incluido el
Estado- que pretenda hacer uso abusivo de sus prerrogativas. Como señala la doctrina: […] por su naturaleza misma, se trata de un derecho muy complejamente estructurado, que a la vez está conformado por un numeroso grupo de pequeños derechos que constituyen sus componentes o elementos integradores, y que se refieren a las estructuras, característica del Tribunal o instancias de decisión, al procedimiento que debe seguirse y a sus principios orientadores, y a las garantías con que debe contar la defensa. 5 En otras palabras, el derecho al proceso regular constituye un conjunto de garantías de las cuales goza el justiciable, que incluyen el derecho a ser oportunamente informado del proceso (emplazamiento, notificación, tiempo razonable para preparar la defensa), derecho a ser juzgado por un juez imparcial que no tenga interés en un determinado resultado del juicio, derecho a la tramitación oral de la causa y a la defensa por un profesional
(publicidad del debate), derecho a la prueba, derecho a ser juzgado sobre la base del mérito del proceso y derecho al juez legal. 2.2. Así también, el derecho al debido proceso comprende, entre otros derechos, el de motivación de las resoluciones judiciales, esto es, el de obtener una resolución fundada en derecho mediante decisiones en las que los jueces expliciten en forma suficiente las razones de sus fallos, con mención expresa de los elementos fácticos y jurídicos que los determinaron, dispositivo que es concordante con lo preceptuado por el numeral 3 del artículo
122 del Código Procesal Civil6 y el artículo 12 del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial7.
Además, la exigencia de motivación suficiente prevista en el numeral 5 del artículo 139 de la Carta Fundamental8
garantiza que el justiciable pueda comprobar que la solución del caso concreto viene dada por una valoración racional de la fundamentación fáctica de lo actuado y la aplicación de las disposiciones jurídicas pertinentes, y no de una arbitrariedad de los magistrados, por lo que en ese entendido es posible afirmar que una resolución que carezca de motivación suficiente no solo infringe normas legales, sino también principios de nivel constitucional9. 2.3. En esa misma línea, el Tribunal Constitucional en el Expediente Nº
1480-2006-AA/TC, refiere que el análisis de si en una determinada resolución judicial se ha vulnerado o no el derecho a la debida motivación de las resoluciones judiciales debe realizarse a partir de los propios fundamentos expuestos en la resolución cuestionada. En mérito de lo cual, al juez supremo no le incumbe el fondo de la causa, sino el análisis externo de la resolución, a fin de constatar si ha sido el resultado de un juicio racional y objetivo donde el colegiado superior ha evidenciado su independencia e imparcialidad en la solución de una determinada controversia, sin caer ni en la arbitrariedad en la interpretación y aplicación del derecho ni en subjetividades o inconsistencias en la valoración de los hechos. 2.4. De otro lado, el proceso regular en su expresión de motivación escrita de las resoluciones judiciales, entiende que una motivación defectuosa puede expresarse en los siguientes supuestos: a) Falta de motivación propiamente dicha:
cuando se advierte una total ausencia de motivación en cuanto a la decisión jurisdiccional emitida en el caso materia de conflicto, sea en el elemento fáctico y/o jurídico. b)
Motivación aparente: cuando el razonamiento en la sentencia sea inconsistente y esté sustentado en conclusiones vacías que no guardan relación con el real contenido del proceso. c) Motivación insuficiente: cuando se vulnera el principio lógico de la razón suficiente, es decir, el sentido de las conclusiones a las que arriba el juzgador no se respalda en pruebas fundamentales y relevantes, de las cuales este debe partir en su razonamiento para lograr obtener la certeza de los hechos expuestos por las partes y la convicción que lo determine en un sentido determinado, respecto de la controversia planteada ante la judicatura. d)
Motivación defectuosa en sentido estricto: cuando se violan las leyes del hacer/pensar, tales como la de no contradicción
(nada puede ser y no ser al mismo tiempo), la de identidad (correspondencia de las conclusiones a las pruebas), y la del tercio excluido (una proposición es verdadera o falsa, no hay tercera opción), entre otras, omitiendo los principios elementales de la lógica y la experiencia común. 2.5.
Asimismo, el derecho a la motivación de las resoluciones judiciales tiene como una de sus expresiones al principio de congruencia, el cual exige la identidad que debe mediar entre la materia, las partes, los hechos del proceso y lo resuelto por el juzgador, en virtud de lo cual los jueces no pueden otorgar más de lo demandado o cosa distinta a lo pretendido, ni fundar sus decisiones en hechos no aportados por los justiciables, con obligación entonces de pronunciarse sobre las alegaciones expuestas por las partes, tanto en sus escritos postulatorios como, de ser el caso, en sus medios
impugnatorios, de tal manera que cuando se decide u ordena sobre una pretensión no postulada en el proceso, y menos fijada como punto controvertido, o a la inversa, cuando se excluye dicho pronunciamiento, se produce una incongruencia, lo que altera la relación procesal y transgrede las garantías del proceso regular. En el sentido descrito, se tiene que la observancia del principio de congruencia implica que en toda resolución judicial exista: i) coherencia entre lo peticionado por las partes y lo finamente resuelto, sin omitir, alterar o excederse de dichas peticiones
(congruencia externa); y ii) armonía entre la motivación y la parte resolutiva (congruencia interna), de tal manera que la
decisión sea el reflejo y externación lógica, jurídica y congruente del razonamiento del juzgador, conforme a lo actuado en la causa concreta, todo lo cual garantiza la observancia del derecho al debido proceso, resguardando a los particulares y a la colectividad de las decisiones arbitrarias, conforme lo establecido por el Tribunal
Constitucional en el fundamento jurídico 11 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 1230‑2003‑PCH/TC. 2.6. La aplicación del referido principio rector simboliza que el juez está obligado a dictar sus resoluciones de acuerdo al sentido y alcances de las peticiones formuladas por las partes, por lo que, en esa línea de ideas, en el caso del recurso de apelación, corresponde al órgano jurisdiccional superior resolver en función de los agravios y errores de hecho y de derecho en los que se sustenta la pretensión impugnatoria expuesta por el apelante, con la limitación que el propio Código Procesal Civil prevé10. Es en el contexto de lo detallado que este colegiado supremo verificará si se han respetado o no en el asunto concreto las reglas de la motivación. 2.7. A la par, debe evaluarse también que la exigencia de motivación suficiente garantiza que el justiciable pueda comprobar que la solución del caso concreto viene dada por una valoración racional de la referida fundamentación fáctica de lo actuado y la aplicación de las disposiciones jurídicas pertinentes, lo que facilita la crítica interna y el control posterior de las instancias revisoras11, todo ello dentro de la función endoprocesal de la motivación. Paralelamente, permite el control democrático de los jueces, que obliga, entre otros hechos, a la publicación de la sentencia, a la inteligibilidad de la decisión y a la autosuficiencia de la misma12. En tal virtud, los destinatarios de la decisión no son solo los justiciables, sino también la sociedad, en tanto los juzgadores deben rendir cuenta a la fuente de la que deriva su investidura13, todo lo cual se presenta dentro de la función extraprocesal de la motivación.
2.8. En suma, se colige que el contenido constitucionalmente protegido del derecho a la motivación se concretiza, logrando su vigencia efectiva, siempre y cuando se vislumbre una adecuada argumentación jurídica del órgano jurisdiccional: i) delimitando con precisión el problema jurídico que se derive del análisis del caso concreto; ii)
desarrollando de modo coherente y consistente la justificación de las premisas jurídicas aplicables, y argumentando la aplicación e interpretación de dichas normas al caso; iii) justificando las premisas fácticas derivadas de la valoración probatoria; y, iv) observando la congruencia entre lo pretendido y lo decidido. Al evaluar la justificación interna del razonamiento en la motivación de las resoluciones judiciales, se incide en el control del aspecto lógico de la sentencia14, consistente en la evaluación del encadenamiento de los argumentos expuestos, esto es:
se trata de verificar el vínculo y relación de las premisas normativas y su vinculación con las proposiciones fácticas acreditadas, que determinará la validez de la inferencia, lo que implica el control de la subsunción o ponderación, que culminará en la validez formal de la conclusión en la resolución judicial. El control de la decisión jurisdiccional aplicado al caso concreto TERCERO.- Efectuadas las anotaciones que preceden acerca de los principiosderechos del debido proceso, motivación de las resoluciones judiciales y congruencia, corresponde precisar, como ya se ha adelantado, que para determinar si una resolución judicial ha trasgredido el derecho al debido proceso y los derechos que subyacen a él, el análisis debe realizarse a partir de los propios fundamentos o razones que sirvieron de base a la misma; por lo que corresponde realizar el examen de los motivos o justificaciones expuestas en la resolución judicial objeto del recurso. Las demás piezas procesales o medios probatorios del proceso concreto solo pueden ser evaluados para contrarrestar las razones expuestas en la sentencia de vista, mas no pueden ser objeto de una nueva evaluación o apreciación. 3.1.
Apoyados en los aspectos doctrinales y jurisprudenciales expuestos en el anterior considerando, se desprende de la revisión integral de la sentencia materia de casación que
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-contrariamente a lo sostenido por el organismo supervisor recurrente- aquella ha respetado el derecho al debido proceso en su expresión de debida motivación de las resoluciones judiciales y de congruencia, toda vez que ha delimitado el objeto de pronunciamiento conforme a las pretensiones planteadas, como se desprende del quinto
considerando de la referida sentencia, y ha cumplido con emitir decisión sobre los agravios denunciados en el recurso de apelación -los que previamente ha identificado en segundo fundamento bajo el rótulo “Agravios invocados por
OSITRAN”—, como se desprende del desarrollo lógicojurídico que emerge a partir del cuarto considerando, invocando el marco legal relacionado a lo que es asunto de controversia y las actuaciones administrativas pertinentes.
3.2. Se aprecia entonces que, para absolver y desvirtuar los agravios planteados en el recurso vertical, la Sala de mérito efectuó una valoración conjunta y razonada de los medios probatorios aportados al proceso, en estricto, del expediente administrativo acompañado15, cuyas actuaciones principales cita en el primer considerando. Asimismo, ha justificado las premisas fácticas (Resolución de Gerencia General Nº
028-2020-GG-OSITRAN, que declara infundado el recurso de reclamación; Resolución del Tribunal Fiscal Nº 0715012-2022, que declaró nulos los valores emitidos y los requerimientos; el plazo para el desarrollo de la fiscalización no se ha visto iniciado por la falta de presentación de la totalidad de fotocopias de documentos; no se ha requerido documentación adicional; se han comunicado las conclusiones a que se arribó en el procedimiento de fiscalización), así como las premisas jurídicas (artículo
62-A del Texto Único Ordenado del Código Tributario, sobre el plazo de la fiscalización definitiva; artículo 10 de la Ley Nº
27332, sobre el aporte por regulación; artículos 3, 4, 5 y 11
del Reglamento del Aporte por Regulación aprobado por Resolución del Consejo Directivo Nº 007-2003-CDOSITRAN, referidos a la finalidad, a la obligación de pago del aporte por regulación, plazo de pago y auditorías a cargo del Ositran), que le han permitido llegar a la conclusión de que no correspondía que la administración tributaria emita los Requerimientos Nº 003-2018-AGSFOSITRAN/COVISUR-2012 y Nº 005-2018-GSF-OSITRAN/
COVISUR-2012 y sus resultados, así como las resoluciones de determinación y de multa, toda vez que el plazo previsto en el artículo 62-A del Código Tributario ya había vencido, por lo que la administración se encontraba impedida de solicitar mayor documentación; por ende, la formulación de aquellos requerimientos conlleva el desconocimiento de la ley, de modo que corresponde declarar su nulidad al amparo de lo previsto en el numeral 2 del artículo 109 de la norma tributaria invocada, en concordancia con el numeral 13.1 del artículo 13 del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27444, aprobado por Decreto Supremo Nº 004-2019-JUS. 3.3.
Ahora bien, sobre la justificación externa de la decisión superior, este Tribunal Supremo considera que la realizada por la Sala de apelación es adecuada, desde que las premisas fácticas y jurídicas contienen proposiciones entendidas como verdaderas y normas aplicables en el ordenamiento jurídico nacional, las que resultan pertinentes para resolver la materia en controversia, fijada por las instancias de mérito atendiendo a los términos de lo que fue objeto debatible y constituyó los puntos controvertidos. En atención a las premisas normativas y fácticas expuestas, el colegiado superior sustenta con claridad su postura frente a la normativa aplicable al caso concreto y arriba a una conclusión motivada. 3.4. Sin perjuicio de lo glosado, es imperativo acotar que lo señalado no es equivalente a que este Tribunal Supremo concuerde necesariamente con el criterio que sustenta el fallo recurrido, pues no puede confundirse debida motivación de las resoluciones judiciales con debida aplicación del derecho objetivo. En el primer caso, se examinan los criterios lógicos y argumentativos referidos a la decisión de validez, la decisión de interpretación, la decisión de evidencia, la decisión de subsunción y la decisión de consecuencias, en tanto que en el segundo caso se debe determinar si la norma jurídica utilizada ha sido aplicada de manera debida. Además, el hecho de que el organismo supervisor recurrente no concuerde con la conclusión a la que arribó el colegiado de mérito con base en la aplicación de las normas jurídicas que le sirvieron de sustento y las razones que expuso, no significa que aquel haya incurrido en una indebida motivación. CUARTO.- Continuando con el análisis de la causal procesal de naturaleza constitucional denunciada, tenemos que la parte recurrente acusa a la sentencia de vista de contener una motivación aparente e insuficiente, al no haberse emitido pronunciamiento sobre los agravios del recurso de apelación referidos a que tanto el tercer como el
quinto requerimiento fueron emitidos solo para comunicar observaciones y conclusiones del procedimiento de fiscalización y no para requerir información adicional a la contribuyente. 4.1. En el marco de lo expresado en el punto
2.4, respecto a la motivación aparente en cuanto se señaló que esta se presenta cuando el razonamiento en la sentencia sea inconsistente y esté sustentado en conclusiones vacías que no guardan relación con el real contenido del proceso; al respecto se aprecia que tal anomalía no se da en la sentencia recurrida en casación, dado que el desarrollo argumentativo guarda consistencia con lo que ha sido actuado y probado en sede judicial, además de la aplicación del marco jurídico pertinente, y respalda un pronunciamiento sobre lo que ha formado parte del petitorio impugnatorio del recurso vertical que delimita la actuación de la Sala de mérito. En esa línea, el vicio de motivación que se imputa al fallo superior no es tal. 4.2.
Además, tiene presente este Tribunal Supremo que los puntos que refiere la parte recurrente no habrían sido contestados por el tribunal de instancia no están dirigidos a cuestionar asuntos procesales sino de fondo, por cuanto se alega cuestiones de valoración respecto a los
Requerimientos Nº 003-2018-AGSF-OSITRAN/ COVISUR-2012 y Nº 005-2018-GSF-OSITRAN/
COVISUR-2012 que, a juicio del organismo recurrente solo comunicarían los resultados de las evaluaciones documentales al amparo del artículo 75 del Texto Único
Ordenado del Código Tributario y no el pedido de documentos adicionales a los ya presentados. Además, se advierte del desarrollo argumentativo del fallo superior que el colegiado sí se ha pronunciado sobre el particular16
estableciendo un criterio disímil del que ha sido asumido por la parte recurrente. Finalmente, se tiene que lo que, en puridad, se pretende conllevaría que esta sala de casación revise lo fijado en sede de instancia, lo que a todas luces no resulta procedente atendiendo a la condición extraordinaria del recurso de casación y los fines que se le han asignado legalmente. 4.3. De otro lado, también se ha reprochado a la sentencia de vista el no haber emitido pronunciamiento sobre el agravio consistente en que no se ha expresado las razones mínimas para concluir que el Tribunal Fiscal se encontraría facultado para declarar la nulidad de lo actuado en el procedimiento de fiscalización. Sobre el particular, fluye de la sentencia de vista que el agravio señalado fue recogido por la Sala Superior en el punto iii) del segundo
considerando, el mismo que fue absuelto en el fundamento
6.11 bajo los siguientes términos: “[...] cabe anotar que la nulidad por falta de cumplimiento del plazo de fiscalización en el presente caso es manifiesta y objetiva y, al prescindir del procedimiento establecido, constituye un caso de nulidad absoluta por contravenir el numeral 2 del artículo
109° del Código Tributario, norma de orden público, que declara con nulidad la falta de diligencia de la Administración en el cumplimiento del plazo de fiscalización señalado expresamente por ley”. En ese sentido, la omisión reclamada no se presenta en el caso. 4.4. También, ha denunciado la parte recurrente que lo expuesto por el tribunal de apelación constituye una motivación deficiente, al considerar que no se exponen las razones por las que se considera que la emisión de un requerimiento al amparo de lo previsto por el artículo 75 constituya un pedido de información adicional a la contribuyente, y que es válido introducir un pedido de nulidad no deducido por la contribuyente en el procedimiento administrativo. Al respecto, nuevamente la parte casante bajo una causal procesal pretende se revisen asuntos de fondo y el criterio asumido por el órgano judicial superior. En efecto, determinar si los Requerimientos Nº 3 y Nº 5 fueron emitidos de manera posterior a la finalización del plazo del procedimiento de fiscalización y si han comportado requerimientos de documentos adicionales a los ya requeridos en anteriores requerimientos, supone la evaluación de tales valores y la interpretación de la norma aplicable -artículo 62-A del Texto Único Ordenado del
Código Tributario—; por ende, no es válido invocar ello como base de una causal procesal, tanto más si en el presente caso el órgano judicial superior se ha pronunciado sobre el particular. 4.5. Respecto a lo expuesto en el punto
VIII del recurso de casación, por el que se denuncia que la sentencia de vista incurre en motivación aparente e insuficiente, fundamentándose en que el tribunal de apelación no efectuó un análisis adecuado de los agravios del recurso de apelación, en que se desestiman los agravios recursivos sin suficiente motivación y en que no se analizó mínimamente ni la base fáctica ni la jurídica por las que se consideró que con los requerimientos realizados luego de vencido el plazo de un año del procedimiento de fiscalización se requería de documentos y/o información adicional; respecto a tales alegaciones, tienen estrecha vinculación con los argumentos de defensa relacionados al asunto de fondo controvertido, desde que no se denuncia propiamente que no exista pronunciamiento sobre los agravios del recurso de casación, sino que se revela la disconformidad con la evaluación de los hechos y el marco jurídico aplicado por la sala de mérito que, en suma, redunda sobre el criterio asumido por dicho tribunal y la decisión adoptada. 4.6. Por consiguiente, el hecho de que el organismo supervisor recurrente disienta del criterio asumido por la Sala Superior sobre la valoración de los hechos y la interpretación de las normas jurídicas aplicadas, no constituye una vulneración del debido proceso en su elemento esencial de motivación y congruencia; por lo que la causal contenida en el literal a)
del punto 2 de la sección expositiva del presente pronunciamiento deviene infundada. Revisión de las causales casatorias de naturaleza material QUINTO.Habiéndose desestimado la causal procesal de índole constitucional, nos encontramos habilitados para emitir pronunciamiento respecto a las causales materiales, las que se han detallado en los literales b) y c) del punto 2 de la sección expositiva de la presente ejecutoria suprema. Se inicia con el análisis de la primera de ellas, consistente en la infracción normativa por indebida aplicación del artículo
62-A del Código Tributario e interpretación errónea del artículo 75 del mismo código. 5.1. Para ello, se ha expuesto como fundamentos sustanciales que la emisión de un requerimiento al amparo del artículo 75 del Código
Tributario no vulnera el plazo de un año previsto por el artículo 62-A, ya que el contenido del requerimiento no puede considerarse como una solicitud de información y/o documentación adicional. Además, la emisión de un requerimiento al amparo del artículo 75 no se encuentra restringida al plazo de un año. 5.2. Traídos a la memoria los fundamentos de la causal casatoria bajo evaluación, debemos partir señalando que la factibilidad del control de las decisiones judiciales que se otorga a este tribunal de casación implica que cualquier imputación que se formule al fallo objeto del recurso extraordinario, dirigida específicamente a impugnar el juzgamiento concreto hecho por el juzgador sobre la aplicación e interpretación de la norma jurídica, debe partir de una evaluación conjunta e integral de la sentencia de vista, a la luz de las mismas normas jurídicas cuya infracción se invoca y en el contexto de los hechos comprobados, para así establecer si se ha incurrido o no en la causal denunciada, lo que conlleva citar el contenido normativo, para luego relacionarlo con los hechos con relevancia jurídica materia del caso, con inclusión de temas y conceptos que la normativa jurídica establece, lo cual colaborará a que la actividad casatoria de control de legalidad cumpla su finalidad. 5.3. En esa línea de trabajo, tenemos que, sobre la fiscalización administrativa, el Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por
Decreto Supremo Nº 133-2013-EF establece: Artículo 62°-A Plazo de la fiscalización definitiva: 1. Plazo de inicio del cómputo: El procedimiento de fiscalización que lleve a cabo la Administración Tributaria debe efectuarse en un plazo de un (1) año, computado a partir de la fecha en que el deudor tributario entregue la totalidad de la información y/o documentación que fuera solicitada por la Administración
Tributaria, en el primer requerimiento notificado en ejercicio de su facultad de fiscalización. De presentarse la información y/o documentación solicitada parcialmente no se tendrá por entregada hasta que se complete la misma. [...] 4. Efectos del plazo: Una vez transcurrido el plazo para el procedimiento de fiscalización a que se refiere el presente artículo no se podrá notificar al deudor tributario otro acto de la
Administración Tributaria en el que se le requiere información y/o documentación adicional a la solicitada durante del plazo del referido procedimiento por el tributo y periodo materia del procedimiento, sin perjuicio de los demás actos o infamación que la Administración Tributaria pueda realiza o recibir de terceros o de la información que ésta pueda elaborar. 5. Vencimiento del plazo: El vencimiento del plazo establecido en el presente articulo tiene como efecto que la
Administración Tributaria no podrá requerir al contribuyente mayor información de la solicitada en el plazo a que se refiere el presente artículo; sin perjuicio de que luego de transcurrido éste pueda notificar los actos a que se refiere el primer párrafo del articulo 75; dentro del plazo de prescripción para la determinación de la deuda. [...]. Artículo
75°.- Resultados de la Fiscalización o Verificación Concluido el proceso de fiscalización o verificación, la Administración
Tributaria emitirá la correspondiente Resolución de Determinación, Resolución de Multa u Orden de Pago, si fuera el caso. No obstante, previamente a la emisión de las resoluciones referidas en el párrafo anterior, la
Administración Tributaria podrá comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicándoles expresamente las observaciones formuladas y, cuando corresponda, las infracciones que se les imputan, siempre que a su juicio la complejidad del caso tratado lo justifique. En estos casos, dentro del plazo que la Administración Tributaria establezca en dicha comunicación, el que no podrá ser menor a tres (3)
días hábiles; el contribuyente o responsable podrá presentar por escrito sus observaciones a los cargos formulados, debidamente sustentadas, a efecto que la Administración
Tributaria las considere, de ser el caso. La documentación que se presente ante la Administración Tributaria luego de transcurrido el mencionado plazo no será merituada en el proceso de fiscalización o verificación. 5.4. Establecido ello, tenemos de la lectura de la sentencia de vista que sobre el tema ha argumentado lo siguiente: 6.5 Estando a lo expuesto y dado que el contribuyente cumplió con la entrega de los documentos solicitados por la Administración, en aplicación de lo señalado en el artículo 62°-A del Código
Tributario, el 24 de julio de 2017 se inició el cómputo del plazo de fiscalización, el cual vencería el 24 de julio de
2018. 6.6 Sin embargo, a pesar del vencimiento del plazo, mediante el Requerimiento Nº 003-2018-GSF-OSITRAN/
COVISUR-2012, (Requerimiento Nº 3), notificado el 4 de octubre de 2018, [...] [...] 6.7 En el Resultado del anotado
Requerimiento, notificado el 4 de diciembre de 2018, la Administración dejó constancia de lo indicado y la documentación e información presentada por la contribuyente, concluyendo luego de su evaluación que la contribuyente cumplió con sustentar por qué no correspondía incluir en la base imponible del Aporte por Regulación de los periodos junio y diciembre de 2012, las transferencias gratuitas y los retiros de bienes, por lo que, procedió a levantar dicha observación. Asimismo, estableció que mantenía la observación formulada por la deducción de la facturación por concepto de Fondos para la Cuenta de
Eventos Catastróficos para determinar las bases imponibles del Aporte por Regulación de los meses de enero, abril, julio y octubre de 2012, al considerar que la contribuyente no determinó dicho tributo de acuerdo a Ley Nº 27332 y el artículo 4º del Reglamento de Aporte por Regulación, así como la imposición de la multa por la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178° del
Código Tributario. 6.8 Posteriormente a ello, mediante el Requerimiento Nº 005-2018-GSFOSITRAN/COVISUR-2012
(Requerimiento Nº 5), la Administración fundamentándose en el artículo 75° del Código Tributario, comunicó nuevamente a la contribuyente la observación antes mencionada, a fin que presente sus descargos por escrito, para lo cual otorgó un plazo de cinco días hábiles siguientes a la notificación. En el Resultado de dicho Requerimiento, notificado el 16 de abril de 2019, la Administración dejó constancia de los argumentos expuestos por la contribuyente, concluyendo que procedía mantener las observaciones a las bases imponibles del Aporte por
Regulación de los meses de enero, abril, julio y octubre de 2012, así como la aplicación de las sanciones por la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178° del
Código Tributario. 6.9 De acuerdo a lo anterior, no correspondía que la Administración emitiera el
Requerimiento Nº 003-2018-GSF-OSITRAN/ COVISUR-2012 (Requerimiento Nº 3), toda vez que el plazo previsto en el artículo 62°-A del Código Tributario ya había vencido, por lo que se encontraba impedida de solicitar mayor documentación, por lo que aquella no procedió con arreglo a ley [...]. 5.5. Ahora bien, complementando lo expresado en el fundamento 5.2. del presente considerando, debemos acotar que sobre el error normativo por indebida aplicación, la doctrina ha señalado: Hay aplicación indebida cuando se actúa una norma impertinente a la relación fáctica establecida en el proceso. El Juez ha errado en la elección de la norma, ha errado en el proceso de establecer la relación de semejanza o de diferencia que existe entre el caso particular concreto, jurídicamente calificado y la hipótesis de la norma.17 Por su parte, Jorge Carrión Lugo18
precisa que esta infracción se puede presentar no solo en el supuesto antes descrito, sino también en otros como: a)
Cuando se aplica al caso una norma que no lo regula, dejando de observar la norma verdaderamente aplicable, la cual es violada lógicamente por inaplicación. Es decir, se aplica una norma impertinente en vez de la que jurídicamente corresponde. [...] b) Cuando se aplica al caso materia del litigio una norma derogada en sustitución de la vigente. c)
Cuando no se aplica una norma jurídica nacional por entender que la norma aplicable es la extranjera, [...] d) [...]
cabe la causal consistente en la aplicación indebida del principio relativo a la jerarquía de las normas [...] e)
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Finalmente, [...] se subsume el caso en que una sentencia resuelva un litigio aplicando una norma en sentido contrario a su propio texto. En tanto que por el error por interpretación errónea la doctrina ha precisado: Habrá interpretación errónea cuando la Sala Jurisdiccional en su resolución le da a la norma un sentido que no tiene: aplica la norma pertinente al caso, pero le otorga un sentido diferente. La interpretación errónea de la norma es una forma de violarla
[...] la interpretación errónea de una norma sustantiva por la
Sala Especializada, al resolver el litigio, importa denunciar la atribución de un sentido que no tiene la norma o de restringir o extender indebidamente sus alcances.19 En otras palabras, estaremos frente a dicha forma de infracción cuando la norma legal elegida para la solución del asunto enjuiciado es la correcta, reconociéndose su existencia y validez para la solución del caso; sin embargo, la interpretación que precisa el juzgador es errada, al otorgarle un sentido y alcance que no se desprende de su texto20. 5.6.
Habiéndose precisado el texto de las normas jurídicas cuyas denuncias de reprocha y lo argumentado por la Sala
Superior al respecto, es conveniente traer a colación aspectos previos al análisis propiamente, referidos al marco jurídico aplicable al procedimiento de fiscalización, precisando lo siguiente: 5.6.1. Conforme a lo estipulado en el artículo 59 del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo Nº 133‑2013-EF, por el acto de la determinación de la obligación tributaria i) el deudor tributario verifica la realización del hecho generador de la obligación tributaria, señala la base imponible y la cuantía del tributo; y ii) la administración tributaria verifica la realización del hecho generador de la obligación tributaria, identifica al deudor tributario, señala la base imponible y la cuantía del tributo. 5.6.2. El artículo 60 del mismo cuerpo legal prevé que la determinación de la obligación tributaria se inicia indistintamente por dos acciones: i) por acto o declaración del deudor tributario y ii) por la administración tributaria, por propia iniciativa o por denuncia de terceros.
5.6.3. El artículo 61 del mismo código prevé que la determinación de la obligación tributaria realizada por el deudor tributario está sujeta a fiscalización o verificación por la administración tributaria, la que podrá modificarla cuando constate la omisión o inexactitud en la información proporcionada, emitiendo la resolución de determinación, la orden de pago o la resolución de multa. 5.6.4. Respecto a la facultad de fiscalización de la administración tributaria, el artículo 62 del invocado código establece que esta se ejerce en forma discrecional, de acuerdo a lo estipulado en el último párrafo de la norma IV de su título preliminar. El ejercicio de la función fiscalizadora incluye la inspección, investigación y el control del cumplimiento de obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos que gocen de inafectación, exoneración o beneficios tributarios. 5.6.5. En lo concerniente al plazo para la fiscalización definitiva, el artículo 62-A del Código Tributario, ya citado en su parte pertinente, acota, entre otros aspectos, que el procedimiento de fiscalización que lleve a cabo la administración tributaria debe efectuarse en el plazo de un (1) año, computado a partir de la fecha en que el deudor tributario entregue la totalidad de la información y/o documentación que fuera solicitada por la administración tributaria en el primer requerimiento notificado en ejercicio de su facultad de fiscalización. 5.6.6. De otro lado, el artículo 4
del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la SUNAT, aprobado por Decreto Supremo Nº 085-2007-EF, establece que el requerimiento será utilizado, entre otros propósitos, i) para solicitar la sustentación legal y/o documentaria respecto a las observaciones e infracciones imputadas durante el transcurso del procedimiento de fiscalización; o ii) para comunicar, de ser el caso, las conclusiones del procedimiento de fiscalización indicando las observaciones formuladas y las infracciones detectadas en este, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 75 del Texto
Único Ordenado del Código Tributario. 5.6.7. El artículo 6 del aludido reglamento prevé que el resultado de requerimiento es el documento mediante el cual se comunica al sujeto fiscalizado el cumplimiento o incumplimiento de lo solicitado en el requerimiento. El resultado también puede ser utilizado para notificarle los resultados de la evaluación efectuada a los descargos que hubiera presentado respecto a las observaciones formuladas y a las infracciones imputadas durante el transcurso del procedimiento de fiscalización. Asimismo, este documento se utilizará para detallar si, cumplido el plazo otorgado por la SUNAT de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 75 del
Texto Único Ordenado del Código Tributario, el sujeto fiscalizado presentó o no sus observaciones debidamente sustentadas, así como para consignar la evaluación
efectuada por el agente fiscalizador de estas. 5.6.8. Ahora bien, el artículo 75 del Código Tributario señala que, previamente a la emisión de la resolución de determinación, la resolución de multa o la orden de pago, la administración tributaria podrá comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicándoles expresamente las observaciones formuladas y, cuando corresponda, las infracciones que se les imputan, siempre que a su juicio la complejidad del caso tratado lo justifique. 5.6.9. Con relación a la finalización del procedimiento de fiscalización, el artículo 10 del Reglamento del Procedimiento de
Fiscalización de la SUNAT disciplina que el procedimiento de fiscalización culmina con la notificación de las resoluciones de determinación y/o, en su caso, de las resoluciones de multa, las cuales podrán tener anexos. En ese mismo sentido, el artículo 75 del Texto Único Ordenado del Código Tributario establece que, concluido el proceso de fiscalización o verificación, la administración tributaria emitirá la correspondiente resolución de determinación, resolución de multa u orden de pago, si fuera el caso. 5.7.
Establecidos los alcances pertinentes para evaluar los errores normativos denunciados y considerando lo regulado en los preceptos legales cuyas infracciones se denuncia y el marco jurídico adicional citado y comentado, es posible aseverar a priori que los artículos 62-A y 75 del Texto Único
Ordenado del Código Tributario sí devienen aplicables al asunto debatido en sede de instancia, ya que tales dispositivos regulan aspectos involucrados con la fiscalización administrativa y los resultados de dicha fiscalización, que son precisamente los asuntos cuestionados en sede judicial, según argumentos que se desprenden de la demanda incoada por el organismo supervisor, tal como se aprecia en esta transcripción: Es así como, EL PLAZO DE UN AÑO PARA FISCALIZAR AL QUE
SE REFIERE EL ARTÍCULO 62°-A DEL CÓDIGO TRIBUTARIO AÚN NO HABRÍA INICIADO, toda vez que la
Concesionaria no cumplió con presentar fotocopia de la totalidad de comprobantes de pago solicitados en el punto 4 del Requerimiento Nº 001-2015-GAF-OSITRAN/
COVISUR-2012 (primer requerimiento). En ese sentido, el plazo del año no habría iniciado el 24 de julio de 2017 ni habría vencido el 24 de julio de 2018, como erróneamente lo considera el Tribunal Fiscal. Es decir, no se puede considerar como inicio del plazo establecido en el artículo 62°-A del Código Tributario el 24 de julio de
2017, pues con las Cartas Nº 00509-2015-COVISUR (del 15 de junio de 2015) y Nº 000810-2017-COVISUR (del 24 de julio de 2017), la Concesionaria NO PRESENTÓ toda la documentación solicitada en el primer requerimiento, lo cual es necesario para el inicio de dicho plazo. Se colige entonces que el plazo de un (01) año establecido en el artículo 62°-A del Código Tributario no podría considerarse iniciado desde el 24 de julio de 2017 y que, conforme a los actuados del expediente administrativo descritos en los párrafos anteriores, no habría vencido el 24 de julio de
2018, como erróneamente lo considera el Tribunal Fiscal.
Inclusive, no se habría iniciado aún, dado que la concesionaria no presentó la documentación completa requerida en el primer requerimiento. En esa línea de pensamiento, teniendo en cuenta que los Requerimientos
Nº 003-2018-GSF-OSITRAN/COVISUR-2012 y N.º0052018-GSF-OSITRAN/COVISUR-2012 y sus respectivos resultados resultarían totalmente válidos, así como las
Resoluciones de Determinación y Resoluciones de Multa.
5.8. Ahora bien, la descripción normativa que se desprende del artículo 62-A del Texto Único Ordenado del Código
Tributario informa sobre la regulación, entro otros aspectos, del plazo de inicio del cómputo de la fiscalización definitiva, de los efectos del plazo y del vencimiento del plazo. De cuya lectura literal se disgrega los siguientes aspectos regulativos: a) En principio el procedimiento de fiscalización a cargo de la administración tributaria es de un año21, el mismo que se inicia a partir de la fecha en que el deudor tributario entregue la totalidad de la información y/o documentación solicitada por aquella en el primer requerimiento notificado. b) Transcurrido el plazo antes señalado, no corresponde notificar al deudor tributario otro acto de la administración tributaria mediante el cual se requiera a aquel, información y/o documentación adicional a la que ya fue solicitada durante el año. c) El vencimiento del plazo de un año trae como consecuencia que la administración tributaria no pueda requerir al contribuyente mayor información de la que fue solicitada en el año. d) No obstante, el transcurso del plazo aludido, la administración podrá notificar los actos citados en el primer párrafo del artículo 75, dentro del plazo de prescripción para la determinación de la deuda. 5.9. En la aplicación de tales tópicos y/o aspectos a la base fáctica fijada en sede de instancia que sucintamente se detalla seguidamente, tenemos: a) Los actuados administrativos digitalizados revelan que, mediante la notificación de la
Carta Nº 302-15-GAF-OSITRAN, dirigida a la codemandada y contribuyente Covisur S.A. se le inició un procedimiento de fiscalización respecto al cumplimiento de las obligaciones tributarias del aporte por regulación de enero a diciembre de
2012. b) A mérito del inicio de dicha fiscalización, se emitieron requerimientos. El primero de ellos fue identificado con el número 001-2015-GAF-OSITRAN/COVISUR-2012, de fojas 534 a 535 del expediente administrativo digitalizado
- EAD, mediante el cual, y conforme a la imagen que se inserta, se solicitó a la contribuyente:
c) Como resultado de este primer requerimiento, que fue notificado a la empresa contribuyente el 04 de octubre de
2018, se tuvo la información que detallan las imágenes que se insertan a continuación:
Destaquemos que en dicho resultado se consigna de manera expresa que, luego de revisada la documentación presentada por la contribuyente, se procede al cierre del
Requerimiento Nº 001-2015-GAF-OSITRAN/COVISUR-2012.
d) Posteriormente, la administración tributaria emite el Requerimiento Nº 002-2017-GSF-OSITRAN/COVISUR-2012, notificado el 18 de julio de 2017, obrante a fojas 208 del Tomo
II del EAD, por medio del cual ahora se solicitó a la empresa codemandada, de acuerdo a las imágenes que se insertan, lo siguiente:
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e) Como resultado de este segundo requerimiento, de fojas 203 y 204 del tomo II del EAD, que fue notificado a la empresa contribuyente el 04 de octubre de 2018, se tuvo la información que detallan las imágenes que se insertan a continuación:
Resulta relevante destacar que en dicho resultado se consigna de manera expresa que, luego de revisada la documentación presentada y exhibida por la contribuyente, se procede al cierre del Requerimiento Nº 002-2017-GAFOSITRAN/COVISUR-2012; con ello se entiende que se satisfizo lo solicitado por la administración tributaria y esto debe ser entendido así porque tanto el Requerimiento Nº
001-2015-GAF-OSITRAN/COVISUR-2012 como el Requerimiento Nº 002-2017-GSF-OSITRAN/COVISUR-2012
y sus correspondientes resultados, tienen como referencia la
Carta Nº 302-2015-GAF-OSITRAN, con la que se comunica a la contribuyente sobre el inicio del procedimiento de fiscalización del aporte por regulación del periodo de enero a diciembre de 2012. Asimismo, se debe tener presente que, en cumplimiento del Requerimiento Nº 002-2017-GAFOSITRAN/COVISUR-2012, se elaboró el acta de exhibición emitida con fecha 24 de julio de 2017, que correspondió al último requerimiento efectuado por la administración tributaria. 5.10. En virtud de dichas actuaciones administrativas, se colige que el inicio del plazo de un año regulado en el artículo 62-A del Texto Único Ordenado del
Código Tributario se produjo ciertamente el 24 de julio de 2017, como han fijado ambas instancias de mérito, data en la que se cumplió con la exhibición documental solicitada con el
Requerimiento Nº 002-2017; por lo que el vencimiento del plazo a que alude la norma tributaria citada se produjo el 24
de julio de 2018. 5.11. Ahora bien, posteriormente, la administración emite el Requerimiento Nº 003-2018-GSFOSITRAN/COVISUR-2012, a fojas 56 y siguientes del tomo II del EAD, notificada a la contribuyente el 04 de octubre de
2018, que también tiene como referencia la Carta Nº 302-2015-GAF-OSITRAN. En él, haciendo referencia a los
antecedentes constituidos por los Requerimientos Nº 0012015 y Nº 002-2017, concluye que la revisión de la documentación y/o información obrante en el expediente de fiscalización permite determinar observaciones a la base imponible declarada por la empresa contribuyente referidas a i) fondos para la cuenta de eventos catastróficos, por los periodos de enero 2012, abril 2012, julio 2012 y octubre2012; y ii) retiro de bienes por los periodos de junio 2012 y diciembre
2012. El precitado requerimiento determina para el primer caso requerir la presentación de documentos y/o información que sustente legal y documentariamente la deducción efectuada a la base imponible del aporte por regulación de enero 2012, abril 2012, julio 2012 y octubre 2012 (ver páginas
8 y 9 del Requerimiento Nº 003-2018). Para el segundo caso, pide sustentar con la documentación necesaria y suficiente la efectiva transferencia gratuita de bienes informada en las declaraciones juradas de junio 2012 y diciembre 2012, precisando que entre los documentos que se debe presentar están las copias de las facturas de compras y los cargos de entrega de bienes a los trabajadores y terceros (ver página
14 del Requerimiento Nº 003-2018). 5.12. En el decurso de los hechos narrados y los actos dispuestos, se aprecia ciertamente que lo solicitado por la administración tributaria mediante el Requerimiento Nº 003-2018-GSF-OSITRAN/
COVISUR-2012 implica la presentación de documentos adicionales a los que fueron solicitados mediante los
Requerimientos Nº 001-2015-GAF-OSITRAN/COVISU2012 y Nº 002-2017-GSF-OSITRAN/COVISUR-2012, lo que en principio pareciera ser una atribución de la administración tributaria en ejercicio de sus prerrogativas de fiscalización.
Sin embargo, aquella atribución se encuentra limitada temporalmente; por lo que, vencido el plazo contemplado en el artículo 62-A del Texto Único Ordenado del Código
Tributario, solicitar información y documentación al contribuyente conlleva la inobservancia de la norma tributaria pública, como ha sucedido en la presente causa judicial.
5.13. A partir de ello, se corrobora que la reprochada aplicación indebida del artículo 62-A del Texto Único
Ordenado del Código Tributario no se objetiva en el presente caso, dado que se ha comprobado que recoge el supuesto legal que informan los hechos fijados en sede de instancia.
5.14. En lo concerniente a la denunciada interpretación errónea del artículo 75 del Texto Único Ordenado del Código
Tributario, tenemos que, considerando lo expuesto en el fundamento 5.5 de la presente ejecutoria suprema, se debe determinar si el sentido normativo que la Sala Superior ha otorgado a dicho dispositivo legal es el que se desprende de su texto o no. Para ello, analizando la norma en comento se tiene que ella contempla dos tiempos en los que se producen actos administrativos distintos. Así, tenemos: a) El tiempo para la fiscalización, concluida la cual se emitirá las respectivas resoluciones de determinación, de multa o la orden de pago, de ser el caso. b) El tiempo existente entre la conclusión de la fiscalización y la emisión de los valores antes anotados supone también un tiempo en que la administración tributaria puede comunicar sus conclusiones, indicando las observaciones formuladas y las infracciones, de ser el caso. c) Establecidos estos dos tiempos, la norma en comento pasa a desarrollar este tiempo, precisando otros actos que pueden desarrollar tanto la administración tributaria como el contribuyente. Entonces, tenemos que el dispositivo legal cuya errónea interpretación se denuncia regula dos momentos: i) aquel que va desde el inicio de la fiscalización hasta su conclusión, y ii) el existente entre la conclusión de la fiscalización y la posible comunicación de las conclusiones arribadas. 5.1